Table Of ContentGunther Gabor
Systeme der externen Qualit~tskontrolle
im Berufsstand der Wirtschaftspr~fer
GABLER EDITION WISSENSCHAFT
Gunther Gabor
Systeme der externen
Qualitatskontroll e
im Berufsstand de r
Wi rtschaftsprUfer
Eine spieltheoretische Betrachtun g
Mit einem Geleitwort von Prof. Dr. Dieter Pfaff
Deutscher Universitats-Verlag
Bibliografische Information Der Deutschen Bibliothek
Die Deutsche Bibliothek verzeichnet diese Publikation in der Deutschen Nationalbibliografie ;
detaillierte bibliografische Daten sind im Internet Ober <http://dnb.ddb.de> abrufbar.
Dissertation Universitat Zurich, 2005
Die Wirtschaftswissenschaftliche Fakultat der Universitat Zurich gestattet hierdurch die
Drucklegung der vorliegenden Dissertation, ohne damit zu den darin ausgesprochene n
Anschauungen Stellung zu nehmen.
Zurich, den 9. November2005
Der Dekan: Prof. Dr. H. P. Wehrli
1. Auflage Mai 2006
Alle Rechte vorbehalten
© Deutscher Universitats-Verlag I GWV Fachverlage GmbH, Wiesbaden 2006
Lektorat: Brigitte Siegel / Stefanie Brich
Der Deutsche Universitats-Verlag ist ein Unternehmen von Springer Science+Business Media .
www.d uv.de
Das Werk einschlieBlich aller seiner Teile ist urheberrechtlich geschiutzt.
Jede Verwertung auBerhalb der engen Grenzen des Urheberrechtsgesetze s
ist ohne Zustimmung des Verla9s unzulassig and strafbar. Das gilt insbe-
sondere fur Vervielfaltigungen, Ubersetzungen, Mikroverfilmungen and die
Einspeicherung and Verarbeitung in elektronischen Systemen.
Die Wiedergabe von Gebrauchsnamen, Handelsnamen, Warenbezeichnungen usw. in diesem
Werk berechtigt auch ohne besondere Kennzeichnung nicht zu der Annahme, dass solche
Namen im Sinne der Warenzeichen- and Markenschutz-Gesetzgebung als frei zu betrachten
waren and daher von jedermann benutzt werden durften.
Umschlaggestaltung: Regine Zimmer, Dipl.-Designerin, Frankfurt/Main
Druck and Buchbinder: Rosch-Buch, Schei. litz
Gedruckt auf saurefreiem and chlorfrei gebleichtem Papier
Printed in Germany
ISBN-10 3-8350-0371-2
ISBN-13 978-3-8350-0371-2
(cid:9)
Geleitwort V
Geleitwort
Die Bilanzskandale der jungeren Vergangenheit and die damit verbundenen betrachtliche n
Vermogenseinbussen von Kapitalgebern haben dafur sensibilisiert, dass die gesetzlich and
berufsrechtlich festgelegten Prufungs- and Berichtspflichten des Abschlusspriifers noch keine
Gewahr fureine hinreichende Qualitat der Priifung bieten. Vielmehr hat auch der Abschluss-
prufer okonomische Anreize, sich opportunistisch zu verhalten.
Die aus den Bilanzskandalen resultierenden Regulierungen wie etwa der Sarbanes-Oxley Act
of 2002 (SOX), die nationalen Corporate Governance Richtlinien sowie die Modernisierun g
der 8. EU-Richtlinie sind Massnahmen, die auf eine Verbesserung der Verlasslichkeit publi-
zierter Jahresabschliisse abzielen: Bilanzmanipulationen auf Mandantenseite sollen vorge-
beugt and die Qualitat der Abschlussprufung verbessert werden. Gegenstand der vorliegenden
Arbeit von Herrn Gabor ist die wissenschaftliche Auseinandersetzung mit einem wichtige n
Teilbereich gegenwartiger Regulierung: der externen Qualitatskontrolle.
Grundsatzlich gibt es zwei Systeme der externen Qualitatskontrolle: einerseits das Peer
Review System, bei dem die vom Wirtschaftsprufer angewandte Prufungsmethodik sowie die
Einhaltung organisatorischer and berufsrechtlicher Bestimmungen von einem Berufsange-
horigen („Peer") einer anderen Prufungsgesellschaft uberpriift wird, and andererseits die Kon-
trolle durch vom Berufsstand unabhangige Inspektoren (Monitoring System) .
Durch Anwendung spieltheoretischer Forschungsmethoden in der Wirtschaftsprufung geling t
es Herrn Gabor, die Diskussion Ober Sinn and Unsinn der externen Qualitatskontrolle sowie
ihrer Ausgestaltungsmoglichkeiten einer sauberen wissenschaftlichen Untersuchung zu unter-
ziehen. Eine Ende 2003 durchgefiihrte Befragung unter Mitgliedern der schweizerischen
Treuhand-Kammer rundet die Arbeit ab.
Das aus meiner Sicht wichtigste Ergebnis der Arbeit ist, dass die zum Tell doch recht vorder-
grundige Argumentation in der gegenwartigen politischen Diskussion um eine Starkung der
externen Qualitatskontrolle theoriegeleitet fundiert wird. Externe Qualitatskontrollen haben
erst dann einen positiven Einfluss auf die Qualitat der Unternehmenspublizitat, wenn die Ab-
schlusspriifung bereits eine gewisse Mindestqualitat aufweist. Weiterhin wird die Investiti-
onsbereitschaft der Prufungsgesellschaft in interne Qualitatsanstrengungen massgeblich davon
beeinflusst, ob der Priifer fur Qualitatskontrolle von der zu Oberpriifenden Prufungsgesell-
schaft unabhangig ist oder nicht. Dies scheint fur einen Inspektor im Rahmen des Monitoring-
systems eher gegeben zu sein als bei einer Peer Review Losung. Auch zeigen die Umfrageer-
gebnisse, dass der schweizerische Berufsstand dem Monitoring eine hohere Akzeptanz auf
internationalen Kapitalmarkten bescheinigt als dem Peer Review. Allerdings werden – nicht
ganz Oberraschend – ein auf Selbstregulierung basierender Peer Review oder eine an die
(cid:9)
VI Geleitwort
schweizerischen Verhaltnisse angepasste Mischform fur die eigene nationale Berufsaufsicht
bei weitem bevorzugt.
Zweites wichtiges Ergebnis der Analyse ist der Nachweis der Situationsabhangigkeit der Effi-
zienz der externen Qualitatskontrolle and ihrer unterschiedlichen Auspragungen. Dieses Er-
gebnis ist wesentlich darauf zuruckzuftihren, dass Bilanzersteller, Abschlussprufer and der fur
Qualitatskontrolle zustandige Priifer oder Inspektor die Aktionen der jeweils anderen Partei
antizipieren. Daraus ergeben sich komplexe Wechselwirkungen, die in einer popularwissen-
schaftlichen Diskussion meist untergehen, dennoch aber die Vorteilhaftigkeit alternativer
Institutionen wie Monitoring and Peer Review entscheidend beeinflussen konnen. Die Arbeit
von Herrn Gabor erlegt damit allen im Gewande der Wissenschaftlichkeit auftretenden Re-
former der Wirtschaftsprufung einen erhohten Zwang zur Begrundung ihrer Forderungen
auf. Der Arbeit ist daher nicht nur im Berufsstand der Wirtschaftsprufer, sondern auch bei
Standardsettern and Juristen eine weite Verbreitung zu wunschen.
Prof. Dr. Dieter Pfaff
(cid:9)
Vorwort VII
Vorwort
Fur meinen Sohn Gabriel Joel.
Die vorliegende Arbeit wurde im November 2005 abgeschlossen and von der Wirtschafts-
wissenschaftlichen Fakultat der Universitat Zurich als Dissertation angenommen. Sie entstand
wahrend meiner Tatigkeit als wissenschaftlicher Mitarbeiter bei Herrn Prof. Dr. Dieter Pfaff
am Institut fair Rechnungswesen and Controlling.
Meinem akademischen Lehrer and Doktorvater, Herrn Prof. Dr. Dieter Pfaff, gilt mein ganz
besonderer Dank far seine zahlreichen kritischen Anmerkungen and seine personliche Unter-
stutzung. Herrn Prof. Dr. Conrad Meyer mochte ich fir seine Bereitschaft danken, sich als
weiterer Prefer zur Verfiigung zu stellen and das Zweitgutachten zu erstellen. Insbesondere
mochte ich Frau Dr. Ulrike Stefani fur ihre konstruktiven Anregungen, die ich in vielen ge-
meinsamen Diskussionen erhalten habe, fiir ihre fachlichen and praktischen Hinweise and ihr
hartnackiges Interesse an der Fertigstellung der Dissertation danken. Ferner gilt mein Dank
Frau Dr. Petra Moog fair das Korrekturlesen and ihre zahlreichen Hinweise.
Abschliessend danke ich meinen Eltern, die mich fiber die Jahre unterstiitzt and mir eine aka-
demische Ausbildung erst ermoglicht haben.
Gunther Gabor
(cid:9)(cid:9)(cid:9)(cid:9)
Inhaltsverzeichnis IX
Inhaltsverzeichnis
Geleitwort(cid:9) V
Vorwort(cid:9) VII
Inhaltsverzeichnis(cid:9) IX
Abbildungsverzeichnis(cid:9) XIII
Tabellenverzeichnis(cid:9) XV
Abkiirzungsverzeichnis(cid:9) XVII
Symbolverzeichnis(cid:9) XXI
1 Einleitung and Problemstellung(cid:9) 1
1.1 Einleitung(cid:9) 1
1.2 Problemstellung(cid:9) 3
1.3 Aufbau der Arbeit(cid:9) 8
2 Aktuelle Qualitatssicherungsmassnahmen fur Abschlusspriifer(cid:9) 11
2.1 Anforderungen an das interne Qualitatssicherungssystem(cid:9) 12
2.1.1 International Standards on Auditing — ISA 220(cid:9) 13
2.1.2 Umsetzung der ISA 220 in Deutschland: VO 1/1995 and Entwurf VO
1/2005(cid:9) 15
2.1.3 Umsetzung der ISA 220 in der Schweiz: Schweizer PS 220(cid:9) 17
2.2 10-Punkte-Aktionsplan der EU(cid:9) 18
2.3 Modernisierung der8. EU-Richtlinie(cid:9) 20
2.4 Zusammenfassung aktueller Qual itats sicherungsmas snahmen(cid:9) 26
3 Externe Qualitatskontrolle im internationalen Vergleich(cid:9) 27
3.1 Grundlegende Systemvarianten der externen Qualitatskontrolle(cid:9) 28
Inhaltsverzeichnis
3.1.1 Peer Review-System(cid:9) 28
3.1.2 Monitoring-System(cid:9) 29
3.2 Notwendigkeit der Einfiihrung externer Qualitatskontrollen(cid:9) 30
3.3 Landerubergreifende Anforderungen an die externe Qualitatskontrolle(cid:9) 34
3.3.1 Mindestanforderungen an die externe Qualitatskontrolle gemass IFAC(cid:9) 34
3.3.2 Mindestanforderungen an die externe Qualitatskontrolle gemass EU-
Empfehlung (2000)(cid:9) 36
3.3.3 Anforderungen an die externe Qualitatskontrolle entsprechend der
modernisierten 8. EU-Richtlinie(cid:9) 39
3.4 Externe Qualitatskontrolle in den USA(cid:9) 41
3.4.1 Historischer Uberblick zum Peer Review-System in den USA(cid:9) 41
3.4.2 Center for Public Company Audit Firms Peer Review Program(cid:9) 47
3.4.3 Inspections nach dem Sarbanes-Oxley Act of 2002(cid:9) 48
3.5 Regelungen in Deutschland(cid:9) 54
3.5.1 Bilanzrechtsreformgesetz (Bi1ReG)(cid:9) 55
3.5.2 Bilanzkontrollgesetz (Bi1KoG)(cid:9) 56
3.5.3 Gesetzliche Grundlagen zur externen Qualitatskontrolle(cid:9) 59
3.5.3.1 Wirtschaftspruferordnungs-Anderungsgesetz (WPOAG)(cid:9) 59
3.5.3.2 Abschlusspruferaufsichtsgesetz (APAG)(cid:9) 60
3.5.4 Inhalt des Systems der externen Qualitatskontrolle(cid:9) 63
3.5.4.1 Auftragsannahme(cid:9) 67
3.5.4.2 Auftragsplanung(cid:9) 68
3.5.4.3 Auftragsdurchfiihrung(cid:9) 70
3.5.4.4 Kommission fiir Qualitatskontrolle(cid:9) 71
3.5.4.5 Uberwachung der Qualitatskontrolle—
Abschlusspruferaufsichtskommission (APAK)(cid:9) 73
3.6 Regelungen zur externen Qualitatskontrolle in der Schweiz —
Revisionsaufsichtsgesetz (RAG)(cid:9) 75
3.7 Vergleichende Gegeniiberstellung der verschiedenen Systeme der externen
Qualitatskontrolle and des SOX(cid:9) 81
(cid:9)(cid:9)(cid:9)
Inhaltsverzeichnis XI
4 Informationsokonomische Analyse der externen Qualitatskontrolle(cid:9) 85
4.1 Vorbemerkung(cid:9) 85
4.2 Problemstellung(cid:9) 89
4.3 Modell zur externen Qualitatskontrolle(cid:9) 89
4.3.1 Grundannahmen and Handlungssequenz(cid:9) 89
4.3.2 Auszahlungen der Akteure(cid:9) 95
4.3.2.1 Auszahlungen des Managers(cid:9) 95
4.3.2.2 Auszahlungen des Abschlussprefers(cid:9) 96
4.3.2.3 Auszahlungen des Prefers fur externe Qualitatskontrolle(cid:9) 98
4.3.3 Spielbaum fur das Modell mit Peer Review(cid:9) 99
4.3.4 Ergebnisse des Modells bei Peer Review(cid:9) 101
4.3.4.1 Strategien von Manager, Abschlusspri.ifer and Peer(cid:9) 102
4.3.4.2 Zusammenfassung and Interpretation der Modellergebnisse
zum Peer Review(cid:9) 110
4.3.5 Ergebnisse des Modells bei Monitoring(cid:9) 116
4.4 Ergebnisse des Modells ohne externe Qualitatskontrolle(cid:9) 117
4.5 Einschrankungen des Modells(cid:9) 121
5 Befragung zur externen Qualitatskontrolle im schweizerischen Berufsstand(cid:9) 123
5.1 Methodik(cid:9) 124
5.1.1 Stichprobe, Erhebungsumfang and Rucklaufquote(cid:9) 124
5.1.2 Statistische Angaben zu den Befragten(cid:9) 124
5.2 Ergebnisse der Umfrage im Einzelnen(cid:9) 125
5.2.1 Gegenwartiger Stand and kenftige Entwicklung(cid:9) 125
5.2.2 Generelle Beurteilung externer Qualitatskontrollen(cid:9) 126
5.2.3 Peer Review versus Monitoring-System(cid:9) 129
5.2.4 Konkrete Ausgestaltung des Systems externer Qualitatskontrollen(cid:9) 131
5.3 Zusammenfassung der Umfrageergebnisse(cid:9) 138
