Steuerrechtliche Wertfindung aus Sicht der Betriebswirtschaftlichen Steuerlehre: Analyse des Besteuerungsproblems fehlender Geldtransaktionen und Entwicklung von Lösungsansätzen

387 Pages·2008·1.627 MB·German

by  Christoph Löffler (auth.)

Christoph Löffler
Steuerrechtliche Wertfindung aus Sicht der
Betriebswirtschaftlichen Steuerlehre
nbf neue betriebswirtschaftliche forschung
Band 362
Christoph Löffler
Steuerrechtliche
Wertfindung aus Sicht der
Betriebswirtschaftlichen
Steuerlehre
Analyse des Besteuerungsproblems
fehlender Geldtransaktionen
und Entwicklung von Lösungsansätzen
GABLER EDITION WISSENSCHAFT
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Habilitationsschrift Universität Bremen, 2008
1. Auflage 2008
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© Betriebswirtschaftlicher Verlag Dr.Th.Gabler | GWVFachverlage GmbH, Wiesbaden 2008
Lektorat: Frauke Schindler /Sabine Schöller
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ISBN 978-3-8349-0894-0
V
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Vorwort
Die vorliegende Arbeit wurde im Wintersemester 2007/2008 von der Habilitati-
onskommission des Fachbereichs Wirtschaftswissenschaft der Universität Bre-
men als schriftliche Habilitationsleistung angenommen.
Sie entstand während meiner Tätigkeit als akademischer Rat im Rahmen einer
Kooperation des Lehrstuhls für Betriebliche Steuerlehre und Wirtschaftsprü-
fung der Universität Bremen und der FIDES Treuhandgesellschaft KG, Bremen.
Während des Entstehungsprozesses habe ich von vielen Seiten Unterstützung
erfahren. Danken möchte ich vor allem Herrn Prof. Dr. Franz Jürgen Marx, der
die Arbeit mit großem Interesse begleitet hat und durch seine stetige Diskussi-
onsbereitschaft sehr zu ihrem Gelingen beigetragen hat. Herrn Prof. Dr. Guido
Förster und Herrn Prof. Dr. Thorsten Poddig gilt mein Dank für die Übernahme
des Zweit- und Drittgutachtens. Besonders bedanke ich mich auch bei der
FIDES Treuhandgesellschaft KG, Bremen, die es mir ermöglicht hat, nicht nur
mein wissenschaftliches Interesse zu verfolgen, sondern darüber hinaus auch
den Kontakt zur Praxis aufrecht zu halten. Namentlich zu erwähnen sind hier
insbesondere Herr WP/StB Dr. Helge Bernd von Ahsen, Herr WP/StB Bernhard
Bitter sowie Herr StB Dieter Tietjen. Bei Herrn Dipl.-Oec. Holger Dallmann
bedanke ich mich für wertvolle Anregungen, insbesondere in der Konzeptions-
phase der Arbeit. Für die tatkräftige Unterstützung bei der Erstellung des druck-
reifen Layouts danke ich Frau Ina Kronenberger sehr herzlich. Mein Dank rich-
tet sich auch an Frau Sabine Schöller vom Gabler Verlag für die gute Zusam-
menarbeit und kurzfristige Umsetzung der Veröffentlichung.
Ein besonderes Dankeschön gilt meiner lieben Kerstin, die mich unermüdlich
unterstützt und motiviert hat und damit ganz maßgeblich zur Fertigstellung der
Arbeit beigetragen hat. Ihr ist die Arbeit gewidmet.
Christoph Löffler
VII
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Inhaltsverzeichnis
Inhaltsverzeichnis............................................................................................VII
Abbildungsverzeichnis...................................................................................XIII
Tabellenverzeichnis.........................................................................................XV
Abkürzungsverzeichnis................................................................................XVII
1. Grundlegung....................................................................................................1
1.1. Problemstellung und Zielsetzung der Untersuchung................................1
1.2. Untersuchungsanspruch und Untersuchungsgrenzen................................8
1.3. Einordnung der Untersuchung in die
Betriebswirtschaftliche Steuerlehre.........................................................10
1.4. Untersuchungsplan...................................................................................11
2. Problemcharakterisierung, mögliche Lösungsansätze
und Bezugsrahmen der Analyse..................................................................15
2.1. Überblick..................................................................................................15
2.2. Charakterisierung der steuerrechtlichen Bewertungsproblematik..........16
2.2.1. Subjektivität der Bewertung...................................................................................16
2.2.1.1. Ziel- und Alternativenabhängigkeit der Bewertung.........................................16
2.2.1.2. Ausprägungen des Wertbegriffs.......................................................................19
2.2.1.3. Verhältnis von Wert und Preis.........................................................................23
2.2.2. Unsicherheit als Begleiterscheinung von Bewertungen.........................................24
2.2.3. Die steuerrechtsspezifische interpersonale Konfliktanfälligkeit............................25
2.3. Theoriegeleitete Suche nach Lösungsansätzen.......................................27
2.3.1. Zur methodischen Vorgehensweise........................................................................27
2.3.2. Interpersonale Konflikte als Referenzpunkt...........................................................29
2.3.2.1. Konflikte und Konfliktmanagement in Organisationen...................................29
2.3.2.2. Übertragbarkeit auf die steuerrechtliche Wertfindung.....................................32
2.3.3. Konfliktbezogene Bewertung als Referenzpunkt...................................................39
2.3.3.1. Bewertung im Rahmen der externen Rechnungslegung...................................39
2.3.3.1.1. Externe Rechnungslegung als Anwendungsfall von Wertkonventionen....39
2.3.3.1.2. Agency-Problematik und Objektivierungserfordernis................................41
2.3.3.1.3. Übertragbarkeit auf die steuerrechtliche Wertfindung...............................45
2.3.3.2. Konfliktbezogene Unternehmensbewertung....................................................46
2.3.3.2.1. Ermittlung von Arbitriumwerten................................................................46
2.3.3.2.2. Ermittlung objektivierter Unternehmenswerte...........................................49
2.3.3.2.3. Übertragbarkeit auf die steuerrechtliche Wertfindung...............................52
VIII Inhaltsverzeichnis
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2.3.4. (Bewertungs-)Unsicherheit als Referenzpunkt.......................................................55
2.3.4.1. Unsicherheit und Bewertungsdefekte...............................................................55
2.3.4.2. Zum Umgang mit unsicheren Daten.................................................................56
2.3.4.3. Übertragbarkeit auf die steuerrechtliche Wertfindung.....................................59
2.4. Integration von Problemsicht und Lösungsansätzen in einen
Bezugsrahmen..........................................................................................61
2.4.1. Grundüberlegung....................................................................................................61
2.4.2. Wertfindung als Interaktion....................................................................................64
2.4.3. Zur systematischen Analyse von Bewertungsmaßstäben und -verfahren..............71
2.4.3.1. Die steuerrechtliche Sicht.................................................................................71
2.4.3.2. Die ökonomische Sicht.....................................................................................72
2.4.3.2.1. Modellcharakter von Bewertungen.............................................................72
2.4.3.2.2. Spezifizierung der bewertungsmaßstabs- und bewertungs-
verfahrensbezogenen Analysebereiche.......................................................73
2.5. Zusammenfassung und weiteres Vorgehen.............................................79
3. Analyse der steuerrechtlichen Wertfindung in einzelnen
Bewertungskontexten....................................................................................83
3.1. Teilwert....................................................................................................83
3.1.1. Vorbemerkungen....................................................................................................83
3.1.2. Der Teilwertbegriff: Entwicklung und gegenwärtiger Stand.................................85
3.1.3. Die Wertfindung aus interaktionsorientierter Sicht................................................91
3.1.3.1. Verschärfung des Problems der Bewertungssubjektivität durch den
Gesetzgeber......................................................................................................91
3.1.3.2. Die Umsetzung der gesetzlichen „Bewertungsvorgabe“: Optionen mit
Widerlegungsmöglichkeiten.............................................................................92
3.1.4. Die Bewertungsmaßstäbe aus ökonomischer Sicht................................................94
3.1.4.1. Ökonomische Überlegungen zur Auslegung der Teilwertdefinition................94
3.1.4.2. Ökonomische Analyse der Auslegung der Teilwertdefinition de lege lata....101
3.1.5. Zur konkreten Ermittlung der (möglichen) Bewertungsmaßstäbe.......................107
3.1.5.1. Wiederbeschaffungskosten und Einzelveräußerungspreis.............................107
3.1.5.1.1. Grundüberlegungen und „Lösung“ des geltenden Rechts........................107
3.1.5.1.2. Das geltende Recht im Spiegel der „Fair Value-Typologie“....................110
3.1.5.2. Zum Rückgriff auf Ertragswertüberlegungen.................................................113
3.2. Bewertung nicht notierter Anteile an Kapitalgesellschaften
für Zwecke der Erbschaft- und Schenkungsteuer..................................124
3.2.1. Vorbemerkungen..................................................................................................124
3.2.2. Die gesetzlich vorgegebene Verfahrenshierarchie und ihre Umsetzung aus
interaktionsorientierter Sicht................................................................................126
3.2.3. Wertableitung aus Verkäufen...............................................................................130
3.2.3.1. Die eingeschränkte vergangenheitsorientierte Wertableitung........................130
3.2.3.2. Wertableitung aus Verkäufen im Spiegel des Multiplikatoransatzes.............138
3.2.4. Wertermittlung mit dem Stuttgarter Verfahren....................................................145
3.2.4.1. Entwicklungslinien, Ausgestaltung und Steuerwirkungen.............................145
3.2.4.2. Das Stuttgarter Verfahren aus ökonomischer Sicht........................................150
Inhaltsverzeichnis IX
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3.3. Bedarfsbewertung bebauter Grundstücke..............................................160
3.3.1. Vorbemerkungen..................................................................................................160
3.3.2. Die relevanten Regelungen im Überblick............................................................162
3.3.3. Die interaktionsorientierte Sicht: Option mit Widerlegungsmöglichkeit.............166
3.3.4. Das vereinfachte Ertragswertverfahren................................................................168
3.3.4.1. Das Verfahren aus ökonomischer Sicht.........................................................168
3.3.4.2. Das vereinfachte Ertragswertverfahren im Lichte alternativer Verfahren......175
3.3.4.2.1. Verfahren der Immobilienbewertung im Überblick.................................175
3.3.4.2.2. Verhältnis zum vereinfachten Ertragswertverfahren................................180
3.3.5. Der Nachweis eines niedrigeren gemeinen Werts................................................182
3.3.5.1. Vergangenheitsorientierung und flexible Planung.........................................182
3.3.5.2. Konfliktbewältigung durch Hinzuziehung Dritter:
Qualifiziertes Gutachten.................................................................................186
3.3.6. Zur Bestimmung der Wertuntergrenze für den Ertragswert.................................189
3.4. Verrechnungspreise................................................................................193
3.4.1. Vorbemerkungen..................................................................................................193
3.4.2. Die interaktionsorientierte Sicht: Verrechnungspreisspezifische
institutionalisierte Konfliktbewältigung...............................................................195
3.4.3. Fremdvergleichsgrundsatz und Verrechnungspreismethoden
aus ökonomischer Sicht........................................................................................197
3.4.3.1. Der (einheitliche) Fremdvergleichsgrundsatz................................................197
3.4.3.2. Die Verrechnungspreismethoden...................................................................202
3.4.3.2.1. Überblick..................................................................................................202
3.4.3.2.2. Die Methoden im Einzelnen.....................................................................203
3.4.3.2.3. Zum Verhältnis der Methoden..................................................................212
3.4.4. Vergleichbarkeit als zentrales methodenübergreifendes Problem.......................216
3.4.4.1. Vergleichbarkeitsprüfung...............................................................................216
3.4.4.2. Erhöhte Verfügbarkeit von Vergleichsdaten durch Datenbankeinsatz?.........218
3.4.4.3. Der Umgang mit der Mehrwertigkeit.............................................................219
3.4.4.3.1. Die Entscheidung des BFH vom 17.10.2001............................................219
3.4.4.3.2. Mehrwertigkeit in den Verwaltungsgrundsätzen-Verfahren....................221
3.4.5. Verfahrensvorgaben und Dokumentationspflichten zur Sicherstellung von
Nachvollziehbarkeit..............................................................................................229
3.4.6. Institutionalisierte Konfliktbewältigung...............................................................230
3.4.6.1. Advance Pricing Agreements (APAs) als „Vorweg-Eigenlösung“................230
3.4.6.2. Verständigungsverfahren als Eigenlösung und Schiedsverfahren als
Hinzuziehung Dritter......................................................................................234
3.5. Wegzugsbesteuerung nach § 6 AStG....................................................237
3.5.1. Vorbemerkungen..................................................................................................237
3.5.2. Grundtatbestand des § 6 AStG und Entwicklungslinien......................................239
3.5.3. Die Wertfindung im Wegzugszeitpunkt...............................................................243
3.5.3.1. Die Bewertungsverfahren aus ökonomischer Sicht........................................243
3.5.3.1.1. Bewertung anhand vorhandener Kursnotierung.......................................243
3.5.3.1.2. Bewertung bei fehlender Kursnotierung...................................................248
3.5.3.2. Die interaktionsorientierte Sicht: Verfahrenshierarchie mit
eingeschränkter Option mit Widerlegungsmöglichkeit(en)...........................254
3.5.4. Der Abschluss der Wertfindung bei tatsächlicher Veräußerung..........................255
X Inhaltsverzeichnis
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4. Vergleichende Querschnittsanalyse und weiterführende
Überlegungen...............................................................................................267
4.1. Gegenüberstellung der Bereichsergebnisse und Versuch einer
Typenbildung.........................................................................................267
4.1.1. Zur Relevanz des Bezugsrahmens........................................................................267
4.1.2. Die Bewertung als Bestandteil der Wertfindung..................................................268
4.1.2.1. Problem, grundlegendes Vorgehen und Bedeutung des Objektbezugs..........268
4.1.2.2. Transaktions- und ertragswertorientierte Bewertung als Grundtypen der
Bewertung......................................................................................................271
4.1.3. Die Wertfindung aus interaktionsorientierter Sicht..............................................282
4.1.4. Zusammenfassende Beurteilung...........................................................................285
4.2. Weiterführende Überlegungen zur Ausgestaltung der Wertfindung....287
4.2.1. Vorbemerkungen..................................................................................................287
4.2.2. Zum möglichen Verzicht auf die Wertfindung....................................................288
4.2.3. Entwicklung von Alternativen zur bisherigen Wertfindung................................294
4.2.3.1. Zur methodischen Einbettung des Vorgehens................................................294
4.2.3.1.1. Die Ausgestaltung der Wertfindung als Planungsproblem.......................294
4.2.3.1.2. Grundlegende Anforderungen an die Wertfindung..................................296
4.2.3.1.3. Die Bedeutung von Werturteilen..............................................................300
4.2.3.2. Plädoyer für eine ganzheitliche Sicht: Von der Bewertung
zur Wertfindung.............................................................................................301
4.2.3.3. Überlegungen zur Umsetzung einer ganzheitlichen Sicht..............................303
4.2.3.3.1. Grundlegende Ansatzpunkte.....................................................................303
4.2.3.3.1.1. Die Notwendigkeit des Objektbezugs................................................303
4.2.3.3.1.2. Zur Ungeeignetheit unbestimmter Rechtsbegriffe..............................304
4.2.3.3.1.3. Der Verzicht auf unbestimmte Bewertungsmaßstäbe.........................305
4.2.3.3.2. Objektivierte Bewertung als Ansatzpunkt................................................307
4.2.3.3.2.1. Möglichkeiten, Grenzen und Einsatzfelder objektivierter
stichtagsbezogener Bewertung...........................................................307
4.2.3.3.2.2. Möglichkeiten, Grenzen und Einsatzfelder objektivierter
Bewertung nach dem Stichtag............................................................315
4.2.3.3.3. Die Interaktion zwischen Steuerpflichtigem und Finanzverwaltung als
Ansatzpunkt..............................................................................................316
4.2.3.3.3.1. Die weitgehende Festlegung der Verfahrensschritte..........................316
4.2.3.3.3.2. Regelung des Verhältnisses unterschiedlicher Bewertungsverfahren 318
4.2.3.3.3.3. Institutionalisierte Konfliktbewältigung durch verbindliche
Vorwegauskünfte................................................................................319
4.2.3.3.3.4. Institutionalisierte Konfliktbewältigung durch
qualifizierte Gutachten.......................................................................321
4.2.4. Kombination von Verzicht auf die Wertfindung und Umsetzung einer
ganzheitlichen Sicht als zukünftiger Weg............................................................322
5. Zusammenfassung und Ausblick...............................................................325
Inhaltsverzeichnis XI
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Literaturverzeichnis........................................................................................331
Entscheidungsregister.....................................................................................369
Verzeichnis der Verwaltungsanweisungen...................................................373
Verzeichnis der Gesetze und Gesetzesmaterialien sowie Verordnungen..375