manual de contabilidade aplicada ao setor público

234 Pages·2010·2.35 MB·Portuguese

MINISTÉRIO DA FAZENDA
SECRETARIA DO TESOURO NACIONAL

MANUAL DE CONTABILIDADE
APLICADA AO SETOR
PÚBLICO
PARTE III – PROCEDIMENTOS CONTÁBEIS
ESPECÍFICOS

Aplicado à União, Estados, Distrito Federal e Municípios

Válido para o exercício de 2011

Portaria STN nº 664, de 30 de novembro de 2010

3 edição
a

Brasília
2010
Parte III

03.00.00
Procedimentos Contábeis Específicos

MINISTRO DA FAZENDA
Guido Mantega

SECRETÁRIO-EXECUTIVO
Nelson Machado

SECRETÁRIO DO TESOURO NACIONAL
Arno Hugo Augustin Filho

SECRETÁRIO-ADJUNTO DO TESOURO NACIONAL
André Luiz Barreto de Paiva Filho

SUBSECRETÁRIOS
Líscio Fábio de Brasil Camargo
Marcus Pereira Aucélio
Paulo Fontoura Valle
Eduardo Coutinho Guerra
Cléber Ubiratan de Oliveira

COORDENADOR-GERAL DE NORMAS DE CONTABILIDADE APLAPLICADAS À FEDERAÇÃO
Paulo Henrique Feijó da Silva

GERENTE DE NORMAS E PROCEDIMENTOS CONTÁBEIS
Heriberto Henrique Vilela do Nascimento

EQUIPE TÉCNICA
Aldemir Nunes da Cunha
Antonio Firmino da Silva Neto
Bento Rodrigo Pereira Monteiro
Bruno Ramos Mangualde
Flávia Ferreira de Moura
Henrique Ferreira Souza Carneiro
RJaennyalutoc e Rezende Gama

Informações – STN:
Fone: (61) 3412-3011
Fax: [phone]
Correio Eletrônico: [email protected]
Página Eletrônica: www.tesouro.fazenda.gov.br

2
Índice
03.00.00 PARTE 3 – PROCEDIMENTOS CONTÁBEIS ESPECÍFICOS.........2
03.01.00 FUNDEB .......................................................................................................... 6
03.01.01 INTRODUÇÃO .................................................................................................................... 6
03.01.02 CARACTERÍSTICAS ............................................................................................................. 7
03.01.02.01 Composição Financeira ......................................................................................... 7
03.01.02.02 Natureza do Fundeb .............................................................................................. 8
03.01.03 DESTINAÇÃO DE RECURSOS .............................................................................................. 9
03.01.04 DISTRIBUIÇÃO DE RECURSOS ............................................................................................ 9
03.01.05 APLICAÇÃO DOS RECURSOS ............................................................................................ 11
03.01.06 CONTABILIZAÇÃO............................................................................................................ 14
03.01.06.01 Procedimentos Contábeis .................................................................................... 14
03.01.06.02 Rendimentos de Aplicações Financeiras ............................................................. 18
03.01.06.03 Implantação do Fundeb ...................................................................................... 19
03.01.07 LANÇAMENTOS CONTÁBEIS DO FUNDEB NO ATUAL PLANO DE CONTAS DA UNIÃO ...... 21
03.02.00 PARCERIAS PÚBLICO-PRIVADAS (PPP) ........................................................... 23
03.02.01 INTRODUÇÃO .................................................................................................................. 23
03.02.01.01 Definição ............................................................................................................. 23
03.02.01.02 Contratação ........................................................................................................ 24
03.02.01.03 Tipos .................................................................................................................... 24
03.02.01.04 Objetos ................................................................................................................ 26
03.02.01.05 Procedimentos Para Contratação ....................................................................... 26
03.02.01.06 Vedações à Contratação ..................................................................................... 26
03.02.01.07 Garantias Concedidas Pelo Parceiro Público ....................................................... 26
03.02.01.08 Riscos................................................................................................................... 27
03.02.01.09 Limitações ........................................................................................................... 30
03.02.02 ASPECTOS ECONÔMICO-CONTÁBEIS DAS PPP ................................................................ 30
03.02.02.01 Essência Econômica ............................................................................................ 30
03.02.02.02 Experiência Internacional em PPP ....................................................................... 31
03.02.02.03 Riscos Relevantes Para Definir a Essência Econômica ........................................ 34
03.02.03 CONTABILIZAÇÃO DOS CONTRATOS DE PPP ................................................................... 38
03.02.03.01 Provisão para riscos decorrentes de PPP ............................................................ 39
03.02.03.02 Formalização dos Contratos de PPP ................................................................... 41
03.02.03.03 Execução dos Contratos de PPP .......................................................................... 42
03.02.04 QUADRO COMPARATIVO DOS DIFERENTES PASSIVOS EXISTENTES EM CONTRATOS DE
PPP ................................................................................................................................................. 50
03.02.05 EXEMPLOS ILUSTRATIVOS ............................................................................................... 50
03.02.06 LANÇAMENTOS CONTÁBEIS DE PPP NO ATUAL PLANO DE CONTAS DA UNIÃO .............. 54
03.03.00 OPERAÇÃO DE CRÉDITO ................................................................................ 61
03.03.01 INTRODUÇÃO .................................................................................................................. 61
3
03.03.01.01 Conceito de Operação de Crédito ........................................................................ 61
03.03.01.02 Limites e Exigências Legais .................................................................................. 63
03.03.01.03 O Papel da Contabilidade .................................................................................... 67
03.03.01.04 Contas e Lançamentos Contábeis Utilizados ....................................................... 70
03.03.02 OPERAÇÕES DE CRÉDITO MOBILIÁRIAS .......................................................................... 70
03.03.02.01 Aspectos Importantes da Legislação sobre Dívida Pública Mobiliária ................ 71
03.03.02.02 Contratação da Operação de Crédito.................................................................. 72
03.03.02.03 Emissão dos Títulos como Fato Orçamentário .................................................... 73
03.03.02.04 Apropriação dos Encargos ao longo do período (apropriação mensal de 1% ao
mês) ......................................................................................................................................... 74
03.03.02.05 Início do Exercício Financeiro (Transferência de Longo para Curto Prazo) ......... 74
03.03.02.06 Empenho da Despesa Orçamentária Correspondente aos Encargos .................. 75
03.03.02.07 Liquidação da Despesa Orçamentária Correspondente aos Encargos ................ 75
03.03.02.08 Empenho da Despesa Orçamentária Correspondente à Amortização ................ 76
03.03.02.09 Liquidação da Despesa Orçamentária Correspondente à amortização .............. 77
03.03.02.10 Pagamento da Despesa Orçamentária Correspondente ao Resgate de Títulos.. 77
03.03.03 OPERAÇÕES DE CRÉDITO CONTRATUAIS ........................................................................ 78
03.03.03.01 Abertura de crédito (mútuo financeiro) .............................................................. 78
03.03.03.02 Aquisições financiadas de bens e arrendamento mercantil financeiro ............... 89
03.03.03.03 Recebimento antecipado de valores provenientes da venda a termo de bens e
serviços .................................................................................................................................. 123
03.03.03.04 Assunção, reconhecimento e confissão de dívidas ............................................ 130
03.03.03.05 Assunção, sem autorização orçamentária, de obrigação para pagamento a
posteriori de bens e serviços. ................................................................................................ 132
03.03.03.06 Parcelamento de dívidas ................................................................................... 134
03.03.04 LANÇAMENTOS CONTÁBEIS DE OPERAÇÕES DE CRÉDITO NO ATUAL PLANO DE CONTAS
DA UNIÃO .................................................................................................................................... 134
03.03.04.01 Abertura de crédito (mútuo financeiro) ............................................................ 134
03.03.04.02 Aquisições financiadas de bens e arrendamento mercantil financeiro ............. 138
03.03.04.03 Recebimento antecipado de valores provenientes da venda a termo de bens e
serviços .................................................................................................................................. 146
03.03.04.04 Assunção, reconhecimento e confissão de dívidas ............................................ 148
03.03.04.05 Assunção, sem autorização orçamentária, de obrigação para pagamento a
posteriori de bens e serviços ................................................................................................. 149
03.03.04.06 Parcelamento de dívidas ................................................................................... 150
03.04.00 REGIME PRÓPRIO DE PREVIDÊNCIA SOCIAL (RPPS)....................................... 151
03.04.01 INTRODUÇÃO ................................................................................................................ 151
03.04.02 CONTABILIZAÇÃO.......................................................................................................... 152
03.04.02.01 Contribuição Patronal ....................................................................................... 152
03.04.02.02 Contribuição do Servidor ................................................................................... 154
03.04.02.03 Contribuições Patronais Recolhidas Fora do Prazo ao RPPS ............................. 156
03.04.02.04 Transferências Previdenciárias .......................................................................... 159
03.04.02.05 Pagamento de Benefícios Previdenciários ........................................................ 163
03.04.02.06 Compensação Previdenciária ............................................................................ 165
03.04.02.07 Equilíbrio Orçamentário .................................................................................... 168
03.04.02.08 Outros registros contábeis de receitas do RPPS ................................................ 168
03.04.03 LANÇAMENTOS CONTÁBEIS DO RPPS NO ATUAL PLANO DE CONTAS DA UNIÃO ......... 169
4
03.05.00 DÍVIDA ATIVA ............................................................................................. 177
03.05.01 INTRODUÇÃO ................................................................................................................ 177
03.05.01.01 Conceitos Básicos .............................................................................................. 178
03.05.01.02 Base Legal ......................................................................................................... 180
03.05.01.03 A Competência para Inscrição no Governo Federal .......................................... 182
03.05.01.04 Presunção de Certeza e Liquidez e Inscrição de Dívida Ativa ............................ 186
03.05.01.05 Formas de Recebimento .................................................................................... 187
03.05.01.06 Normas de Contabilidade Aplicáveis ao Registro da Dívida Ativa .................... 188
03.05.02 PROCEDIMENTOS CONTÁBEIS ...................................................................................... 191
03.05.02.01 Procedimento de Registro Individualizado ........................................................ 192
03.05.02.02 Procedimento de Registro Global ...................................................................... 201
03.05.03 DÍVIDA ATIVA DE CURTO PRAZO ................................................................................... 201
03.05.04 ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA, JUROS, MULTAS/ENCARGOS ........................................... 203
03.05.05 BAIXA DA DÍVIDA ATIVA INSCRITA ................................................................................. 204
03.05.06 RPPS – REGIME PRÓPRIO DE PREVIDÊNCIA SOCIAL ...................................................... 206
03.05.07 DESPESAS RELACIONADAS À DÍVIDA ATIVA .................................................................. 206
03.05.08 RECEBIMENTOS DE DÍVIDA ATIVA EM BENS OU DIREITOS ............................................ 207
03.05.09 PARCELAMENTO DE DÍVIDA ATIVA ............................................................................... 207
05.05.10 AJUSTES DE EXERCÍCIOS ANTERIORES ........................................................................... 208
03.05.11 COBRANÇA DE DÍVIDA ATIVA ........................................................................................ 208
03.05.12 RESOLUÇÃO SENADO FEDERAL 33 DE 13 DE JULHO DE 2006. ....................................... 209
03.05.13 AJUSTE DA DÍVIDA ATIVA A VALOR RECUPERÁVEL ........................................................ 212
03.05.13.01 Conceito ............................................................................................................ 212
03.05.13.02 Normas Gerais Para a Constituição da Provisão ............................................... 213
03.05.13.03 Responsabilidade Pelo Cálculo e Registro Contábil do Ajuste ........................... 214
03.05.13.04 Forma de Mensuração da Provisão .................................................................. 215
03.05.14 LANÇAMENTOS CONTÁBEIS DA DÍVIDA ATIVA NO ATUAL PLANO DE CONTAS DA UNIÃO
..................................................................................................................................................... 231
03.05.15 FORMALIDADES ESSENCIAIS À CONSTITUIÇÃO E INSCRIÇÃO DO CRÉDITO ................... 232

5
03.01.00 FUNDEB

03.01.01 INTRODUÇÃO

O Fundo de Manutenção e Desenvolvimento da Educação Básica e de Valorização
dos Profissionais da Educação – (Fundeb) é um fundo de natureza contábil,
instituído pela Emenda Constitucional n.º 53, de 19 de dezembro de 2006 e
regulamentado pela Medida Provisória 339, de 28 de dezembro do mesmo ano,
convertida na Lei nº 11.494, de 20 de junho de 2007, sendo iniciada a sua
implantação em 1º de janeiro de 2007. Essa implantação foi realizada de forma
gradual, alcançando a plenitude em 2009, sendo que o fundo está funcionando com
todo o universo de alunos da educação básica pública presencial no âmbito dos
estados e municípios e os percentuais de receitas que o compõem terão alcançado o
patamar de 20% de contribuição.

Desde a promulgação da Constituição de 1988, 25% das receitas dos impostos e
transferências dos Estados, Distrito Federal e Municípios se encontram vinculados à
Educação. Com a Emenda Constitucional nº 14/96, cerca de 60% desses recursos da
educação passaram a ser subvinculados ao Ensino Fundamental (60% de 25% =
15% dos impostos e transferências), sendo que parte dessa subvinculação de 15%
passava pelo Fundef, cuja partilha dos recursos, entre o Governo Estadual e seus
municípios, tinha como base o número de alunos do Ensino Fundamental atendidos
em cada rede de ensino.

Com a Emenda Constitucional nº 53/2006, a subvinculação das receitas de alguns
impostos e transferências dos Estados, Distrito Federal e Municípios passaram para
20% e sua utilização foi ampliada para toda a Educação Básica, por meio do
Fundeb, que promove a distribuição dos recursos com base no número de alunos da
educação básica pública, de acordo com dados do último Censo Escolar, e são
computados os alunos matriculados nos respectivos âmbitos de atuação prioritária
(art. 211 da Constituição Federal). Ou seja, os Municípios receberão os recursos do
Fundeb com base no número de alunos da Educação Infantil e do Ensino
Fundamental e os Estados com base nos alunos do Ensino Fundamental e Médio.
Da mesma forma, a aplicação desses recursos, pelos gestores estaduais e
municipais, deve ser direcionada levando-se em consideração a responsabilidade
constitucional que delimita a atuação dos Estados e Municípios em relação à
educação básica. No caso do Distrito Federal, entretanto, essa regra é adaptada à
especificidade prevista no Parágrafo Único, art. 10 da LDB (Lei nº 9.394/96), que
6
estabelece a responsabilidade do governo distrital em relação a toda a educação
básica.

03.01.02 CARACTERÍSTICAS

03.01.02.01 COMPOSIÇÃO FINANCEIRA

O fundo é composto, na quase totalidade, por recursos dos próprios Estados,
Distrito Federal e Municípios, e é constituído de:

Contribuição de Estados, DF e Municípios, de:
⇨ 16,66 % em 2007; 18,33 % em 2008 e 20 % desde 2009, sobre:
Fundo de Participação dos Estados – FPE;
Fundo de Participação dos Municípios – FPM (alínea b do inciso I
do caput do art. 159 da Constituição Federal);
Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços – ICMS;
Imposto sobre Produtos Industrializados, proporcional às exportações
– IPIexp; e
Desoneração de Exportações (LC 87/96).

⇨ 6,66 % no 1º em 2007; 13,33 % em 2008 e 20 % desde 2009, sobre:
Imposto sobre Transmissão Causa Mortis e Doações – ITCMD;
Imposto sobre Propriedade Veículos Automotores – IPVA; e
Quota Parte de 50% do Imposto Territorial Rural devida aos
Municípios – ITR.
Receitas da dívida ativa e de juros e multas, incidentes sobre as
fontes acima relacionadas.

Além desses recursos, ainda compõe o Fundeb, a título de complementação, uma
parcela de recursos federais, sempre que, no âmbito de cada Estado, seu valor por
aluno não alcançar o mínimo definido nacionalmente.

A complementação da União está definida em, no mínimo:

2,0 bilhões de reais em 2007;
3,0 bilhões de reais em 2008;
4,5 bilhões de reais em 2009; e
10% do valor total do fundo a partir de 2010.

Segue quadro esquemático com a composição dos recursos do Fundeb:
7
FINANCIAMENTO DO FUNDEB

UNIÃO EXERCÍCIO

2007 2008 2009 2010 - 2020
Complementação ao FUNDEB : a União
10% do total dos
complementará os recursos dos fundos sempre
recursos de impostos e
que, no âmbito de cada Estado e do Distrito
R$ 2 bilhões R$ 3 bilhões R$ 4,5 bilhões transferências cons-
Federal, seu valor por aluno não alcançar o
mínimo definido nacionalmente. titucionais destinados ao
Fundeb

ESTADOS

-ICMS

-Desoneração ICMS (LC 87/96) 16,66% 18,33 % 20 % 20 %

-FPE
- Cota-Parte IPI Exportação

-ITCD
6,66% 13,33 % 20 % 20 %
-IPVA

MUNICÍPIOS

-Cota-Parte ICMS
-FPM 16,66% 18,33 % 20 % 20 %

-Desoneração ICMS (LC 87/96)
-Cota-Parte IPI Exportação

- Cota-Parte ITR
6,66% 13,33 % 20 % 20 %
- Cota-Parte IPVA

03.01.02.02 NATUREZA DO FUNDEB

O Fundeb não é considerado federal, estadual, nem municipal, por se tratar de um
fundo de natureza contábil, formado com recursos provenientes das três esferas de
governo e pelo fato de a arrecadação e distribuição dos recursos que o formam
serem realizadas pela União e pelos Estados, com a participação do Banco do
Brasil, como agente financeiro do fundo. Além disso, os créditos dos seus recursos
são realizados automaticamente em favor dos Estados e Municípios de forma
igualitária, com base no número de alunos. Esses aspectos do Fundeb o revestem de
peculiaridades que transcendem sua simples caracterização como Federal, Estadual
8
ou Municipal. Assim, dependendo do ponto de vista, o fundo tem seu vínculo com a
esfera federal (a União participa da composição e distribuição dos recursos), a
estadual (os Estados participam da composição, da distribuição, do recebimento e
da aplicação final dos recursos) e a municipal (os Municípios participam da
composição, do recebimento e da aplicação final dos recursos).

É importante destacar, no entanto, que a sua instituição é estadual, conforme prevê a
Emenda Constitucional nº 53, de 19/12/2006, como segue:

“Art. 1º. É instituído, no âmbito de cada Estado e do Distrito Federal,
um fundo de Manutenção e Desenvolvimento da Educação Básica e de
Valorização dos Profissionais da Educação - Fundeb, de natureza
contábil, nos termos do art. 60 do Ato das Disposições Constitucionais
Transitórias - ADCT.”

03.01.03 DESTINAÇÃO DE RECURSOS

Os recursos do Fundeb destinam-se ao financiamento de ações de manutenção e
desenvolvimento da educação básica pública, independentemente da modalidade
em que o ensino é oferecido (regular, especial ou de jovens e adultos), da sua
duração (Ensino Fundamental de oito ou de nove anos), da idade dos alunos
(crianças, jovens ou adultos), do turno de atendimento (matutino e/ou vespertino ou
noturno) e da localização da escola (zona urbana, zona rural, área indígena ou
quilombola), observando-se os respectivos âmbitos de atuação prioritária dos
Estados e Municípios, conforme estabelecido nos §§ 2º e 3º do art. 211 da
Constituição:

“§ 2º Os Municípios atuarão prioritariamente no Ensino
Fundamental e na Educação Infantil. (Redação dada pela Emenda
Constitucional nº 14, de 1996)

§ 3º Os Estados e o Distrito Federal atuarão prioritariamente no
Ensino Fundamental e médio. (Incluído pela Emenda Constitucional
nº 14, de 1996).”

03.01.04 DISTRIBUIÇÃO DE RECURSOS

A distribuição dos recursos do fundo ocorre com base no número de alunos da
educação básica pública, de acordo com dados do último Censo Escolar, sendo
computados os alunos matriculados nos respectivos âmbitos de atuação prioritária,
conforme art. 211 da Constituição Federal. Ou seja, os Municípios receberão os
recursos do Fundeb com base no número de alunos da Educação Infantil e do
9
Ensino Fundamental e os Estados com base no número de alunos do Ensino
Fundamental e Médio, observada a seguinte escala de inclusão:

Alunos do Ensino Fundamental regular e especial considerados:

100% desde de 2007.

Alunos da Educação Infantil, Ensino Médio e educação de jovens e adultos - EJA
considerados:

33,33% em 2007; 66,66% em 2008 e 100% desde 2009.

O cálculo para a distribuição dos recursos de complementação da União é realizado
em 4 (quatro) etapas subsequentes:

1) cálculo do valor anual por aluno do fundo, no âmbito de cada Estado e do
Distrito Federal, obtido pela razão entre o total de recursos de cada fundo e o
número de matrículas presenciais efetivas nos âmbitos de atuação prioritária (§§ 2o
e 3o do art. 211 da Constituição Federal), multiplicado pelos fatores de ponderações
aplicáveis;

2) Dedução da parcela da complementação da União de que trata o art. 7º da Lei –
até 10% para financiamento de programas direcionados à melhoria da qualidade da
educação básica.

3) distribuição da complementação da União, conforme os seguintes procedimentos:

i. ordenação decrescente dos valores anuais por aluno obtidos nos fundos de
cada Estado e do Distrito Federal;

ii. complementação do último fundo até que seu valor anual por aluno se iguale
ao valor anual por aluno do fundo imediatamente superior;

iii. uma vez equalizados os valores anuais por aluno dos fundos, conforme
operação II, a complementação da União será distribuída a esses 2 (dois) fundos
até que seu valor anual por aluno se iguale ao valor anual por aluno do fundo
imediatamente superior;

iv. as operações II e III são repetidas tantas vezes quantas forem necessárias até
que a complementação da União tenha sido integralmente distribuída, de forma
que o valor anual mínimo por aluno resulte definido nacionalmente em função
dessa complementação;
10