Table Of ContentSiegfried Hummel/Wolfgang Manne!
Kostenrechnung 1
Dr. Siegfried Hummel
Professor der Betriebswirtschaftslehre an der Universitiit Dortmund
Dr. Wolfgang Mannel
Professor der Betriebswirtschaftslehre an der Universitiit Erlangen-Niirnberg
Kostenrechnung 1
Grundlagen, Aufbau und Anwendung
4., vollig neu bearbeitete und erweiterte Auflage
GABLER
Prof. Dr. Siegfried Hummellehrt Betriebswirtschaftslehre an der UniversiHit Dort
mund.
Prof. Dr. Wolfgang Mannellehrt Betriebswirtschaftslehre, insbesondere Rechnungs
wesen, an der Universitat Erlangen-Ntirnberg.
Die Deutsche Bibliothek - CIP-Einheitsaufnahme
Kostenrechnung / von Wolfgang Miinnel. -
Wiesbaden: Gabler.
(Gabler-Lehrbuch)
Bd. 1 verf. von Siegfried Hummel; Wolfgang
Mannel
NE: Hummel, Siegfried [Mitverf.]; Miinnel,
Wolfgang [Mitverf.]
1. Grundlagen, Aufbau und Anwendung. - 4., v611ig
neu bearb. und erw. Aufl., Nachdr. - 1990
1. Auflage 1978
2. Auflage 1980
3. Auflage 1982
4. Auflage 1986
Nachdruck 1988
Nachdruck 1990
Nachdruck 1993
Nachdruck 1995
Der Gabler Verlag ist ein Unternehmen der Bertelsmann Fachinformation.
© Betriebswirtschaftlicher Verlag Dr. Th. Gabler GmbH, Wiesbaden 1986
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berechtigt auch ohne besondere Kennzeichnung nicht zu der Annahme, daB so1che Namen im Sinne der
Warenzeichen-und Markenschutz-Gesetzgebung als frei zu betrachten waren und daher von jeder
mann benutzt werden dlirften.
Gesamtherstellung: Graphischer Betrieb Konrad Triltsch, Wtirzburg
ISBN-13: 978-3-409-21134-5 e-ISBN-13: 978-3-322-84743-0
DOl: 10.1007/978-3-322-84743-0
Vorwort
Die Kostenrechnung ist ein besonders bedeutsames Teilgebiet des Rech
nungswesens. Mit ihr hat sich die Betriebswirtschaftslehre schon seit jeher
und so auch wah rend der letzten Jahre sehr intensiv befaBt. Dies lieB nicht
nur unterschiedliche Lehrmeinungen zu Detailfragen und zur Terminolo
gie aufkommen, sondern fUhrte auch zu teilweise stark divergierenden
Grundkonzeptionen der Kostenrechnung. Diese sind in Theorie und Praxis
auch heute noch umstritten. Damit ist nicht nur die seit rund drei Jahr
zehnten teilweise sehr heftig gefUhrte Debatte uber die Nutzlichkeit von
System en der Vollkosten- und Nettoergebnisrechnung einerseits und der
Vorteilhaftigkeit von System en der Teilkosten-und Bruttoergebnisrechnung
andererseits gemeint, sondern auch die Diskussion uber die Vor- und
Nachteile erst wahrend der letzten Jahre entwickelter, neuerer Kostenrech
nungskonzepte. Studierende und Praktiker mussen sich demnach mit den
Anwendungsmoglichkeiten und der Aussagefahigkeit verschiedener Ko-
stenrechnungssysteme auseinandersetzen. .
Dabei ist auf den notwendigen Ausbau der Kostenrechnung zu einer
integrierten Kosten-, Leistungs-, Erlos- und Ergebnisrechnung zu achten.
AuBerdem darfman nicht ubersehen, daB sich in der zuruckliegenden Zeit
Ziele und Implementierungsmoglichkeiten der Kostenrechnung wesentlich
gewandelt haben. Das rasche Vordringen des Controlling in nahezu allen
Wirtschaftszweigen verlangt unmittelbar auf die Bedurfnisse der Unter
nehmensfUhrung ausgerichtete, entscheidungsorientierte Kosteninformatio
nen. Zur Erfassung komplexer Unternehmensstrukturen und zur Erfas
sung, Speicherung, Verarbeitung und Aufbereitung groBer Datenvolu
mina wird heute leistungsfahige Kostenrechnungs-Software angeboten.
Diese konnen die Unternehmen nur dann effizient nutzen, wenn sie sich
ein auf die fUr sie bedeutsamen Rechnungszwecke ausgerichtetes, betriebs
wirtschaftlich gut fundiertes Kostenrechnungskonzept entwickelt haben.
Dieser Aufgabe mussen sich nicht nur solche Betriebe stellen, die noch mit
dem Einfiihren der Kostenrechnung befaBt sind, sondern auch jene, die sich
urn das Modernisieren der Kostenrechnung und in diesem Zusammenhang
urn das Schaffen von mehr Kostenbewu8tsein auf allen Ebenen des Manage
ments und in allen Fachabteilungen bemuhen.
Fur Studenten der Wirtschaftswissenschaften und verwandter Disziplinen
sowie fUr die in der Praxis mit kostenrechnerischen Fragen befaBten Per
sonen solI dieses Lehrwerk ein verstandliches, wissenschaftlich fundiertes
Hilfsmittel sein, das einen zuverlassigen Uberblick tiber das Gesamtgebiet
der Kosten- und Leistungsrechnung vermittelt. Es ist nicht nur inhaltlich,
v
sondern auch didaktisch und methodisch so angelegt, daB es sich gut fiir
das Selbststudium eignet. Dafiir sorgen insbesondere das Herausstellen
von Lernzielen, zahlreiche schematische Darstellungen, Abbildungen und
tabellarische Berechnungen, Ubungsaufgaben mit Losungen, gezielte Litera
turhinweise und nicht zuletzt das umfassende Glossar der wichtigsten Be
griffe der Kosten-und Leistungsrechnung. Zusatzlich zur Gliederung fiih
ren am Buchrand angebrachte Marginalien auch den eiligen Leser gut und
schnell durch den verbalen Text. Die Ubungsaufgaben und Kontrollfragen
und deren Musterlosungen versetzen ihn dariiber hinaus in die Lage,
seinen Wissensstand selbst zu priifen. Das umfangreiche Stichwortver
zeichnis schafft die Voraussetzung dafiir, daB vor dem Beginn der Lektiire
und nachtraglich auch auf Spezialfragen rasch eine Antwort gefunden
werden kann.
Der sich mit den Grundlagen, dem Aufbau und den Anwendungsgebieten der
Kosten- und Leistungsrechnung befassende Band 1 beginnt mit einer syste
matischen Einordnung der Kosten- und Leistungsrechnung in das Ge
samtgebiet des Rechnungswesens, er informiert iiber die bedeutsamsten
Zwecke der Kostenrechnung, erklart die wichtigsten Grundbegriffe und
befaBt sich in drei der insgesamt fiinf groBen Abschnitte mit den Gestal
tungsformen, Inhalten und Auswertungen der Kostenarten-, Kosten
stellen- und Kostentragerrechnung.
Band 2 behandelt moderne Verfahren und Systeme der Kosten- und Lei
stungsrechnung. Ausgehend von einer kritischen Betrachtung herkomm
licher Vollkosten- und Nettoergebnisrechnungen zeigt er zunachst ver
schiedene Weiterentwicklungen des intern en Rechnungswesens auf. Damit
ist insbesondere der Ubergang zu Konzepten der Teilkosten- und Brut
toergebnisrechnung und die Einfiihrung von System en der Plankosten
rechnung gemeint. SchwerpunktmaBig werden die Grundbausteine einer
entscheidungsorientierten Kosten-, Leistungs-, Erlos- und Ergebnisrech
nung und deren Einsatz als Instrument der Unternehmensfiihrung be
schrieben. Besonderes Augenmerk wird dabei auf die in der Praxis immer
mehr zur Anwendung kommende Deckungsbeitragsrechnung gerichtet.
Die nunmehr vorliegende 4. Auflage des Bandes 1 wurde vollig neu bearbei
tet und wesentlich erweitert. In diesem ersten Band wurde nicht nur der
bisher im Band 2 enthaltene Uberblick iiber die bedeutsamsten Systeme
der Kosten- und Leistungsrechnung integriert, er enthalt nunmehr auch
einen speziell auf Kostenzurechnungsproblem~ und Kostenzurechnungs
prinzipien ausgerichteten Abschnitt. Abgesehen davon beschreibt er vor
allem Methoden und Detailfragen der Kostenerfassung - wenn auch nur fiir
ausgewahlte bedeutsame Kostenarten - wesentlich griindlicher als die alte
ren Auflagen. In diesem Zusammenhang wird dem Leser auch deutlich vor
Augen gefiihrt, von welchen vorgelagerten Rechenkreisen die Kostenrech
nung Daten iibernimmt und wie dies geschieht. Die Darlegungen zur
Kostenstellenrechnung beschreiben nicht nur den Aufbau von Kostenstel-
VI
lenhierarchien, die zahlreichen Verfahren zur Verrechnung der Kosten
innerbetrieblicher Leistungen und die Ermitdung von Verrechnungs- und
Zuschlagssatzen, sondern auch methodische Konzepte der Betriebsabrech
nung und verweisen in dies em Zusammenhang auf die Moglichkeiten und
Vorteile EDV-gestiitzter Kostenrechnungssysteme. Der Abschnitt zur Ko
stentragerrechnung widmet sich zwar hauptsachlich den Kalkulationsver
fahren, systematisiert aber einfUhrend zunachst - auf die Besonderheiten
verschiedener Wirtschaftsszweige eingehend - die einzelnen Module und
Rechenschritte dieses Teilgebietes der Kostenrechnung. Insgesamt ist be
sonders hervorzuheben, daB der erste Band dieses Lehrwerkes nicht mehr
ausschlieBlich auf traditionelle Konzepte der Vollkosten- und Nettoergeb
nisrechnung abstellt, sondern diese auch kritisch reflektiert und so verglei
chende Hinweise auf die ausfUhrlich erst im Band 2 behandelten Systeme
der Teilkosten- und Bruttoergebnisrechnung gibt. Nicht zuletzt wurden die
Ubungsaufgaben und das Glossar neu zusammengestellt. Das Literaturver
zeichnis wurde aktualisiert.
Mehreren Wissenschaftlichen Mitarbeitern des Betriebswirtschaftlichen
Instituts der Friedrich-Alexander-Universitat Erlangen-Nornberg sind die
Autoren fUr sehr wertvolle Vorarbeiten und Hilfestellungen zu Dank ver
pflichtet. Dr. Wolfgang Becker hat vor aHem griindliche Korrekturarbeit
geleistet. Dipl.-Kfm. Josef Kramer gestaltete - zeitweise zusammen mit
Dipl.-Kfm. Christoph Weigand - mit groBem FleiB die Details der zahlrei
chen Abbildungen. Dr. Jiirgen Weber war dem Verfasser der letzten drei
Abschnitte dieser Monographie stets ein wertvoller Diskussionspartner.
Die Autoren hoffen, mit den beiden Banden der "Kostenrechnung" eine
dem gegenwartigen Stand der Betriebswirtschaftslehre entsprechende,
wissenschaftlich zuverlassige, auch fUr Anfanger verstandliche Grundle
gung zu prasentieren. Sie sind fUr Anregungen und Kritik dankbar.
SIEGFRIED HUMMEL
WOLFGANG MANNEL
VII
Inhal tsverzeichnis
1 Gegenstand, Zwecke und Systerne der Kosten- und Leistungsrechnung
(Siegfried Hummel)
Lernziele zorn Abschnitt 1 . . . . . . . . . . . . . . . . . 1
1.1 Stellung der Kosten- und Leistungsrechnung irn betrieblichen
Rechnungswesen. . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3
1.1.1 Externes und internes Rechnungswesen ..... 3
1.1.2 Begriffsmerkmale der Kosten- und Leistungsrechnung 7
1.1.2.1 Zwingende Merkmale . . . . . . . 7
1.1.2.2 Fakultative Merkmale . . . . . . . 12
1.1.3 Gliederung der Kosten- und Leistungsrechnung 18
Aufgaben zurn Abschnitt 1.1 . . . . . . . . . . . . . . 21
1.2 Zwecke der Kosten- und Leistungsrechnung . . . . 22
1.2.1 EinfUhrender Uberblick . . . . . . . . . 22
1.2.1.1 Die Kosten- und Leistungsrechnung
als Informations- und Lenkungsinstrument 22
1.2.1.2 Aufgaben, Funktionen, Zwecke und Grundsatze
der Kosten- und Leistungsrechnung . . .. 25
1.2.2 Wichtige Zwecke der Kosten- und Leistungsrechnung
im einzelnen . . . . . . . . . . . . . . . 26
1.2.2.1 Preiskalkulation und Preisbeurteilung 27
1.2.2.2 Kontrolle der Wirtschaftlichkeit 31
1.2.2.3 Gewinnung von Unterlagen
fUr Entscheidungsrechnungen . 33
1.2.2.4 Erfolgsermittlung und Bestandsbewertung 35
1.2.2.5 Sonstige Zwecke der Kosten-
und Leistungsrechnung . 39
Aufgaben zurn Abschnitt 1.2 . . . . . . . . . . 41
1.3 Systerne der Kosten- und Leistungsrechnung . . . 42
1.3.1 EinfUhrender Uberblick . . . . . . . . 42
1.3.2 Vollkosten- und Nettoergebnisrechnungen 45
1.3.3 Teilkosten- und Bruttoergebnisrechnungen 49
1.3.4 Kostenzurechnungsprobleme
und Kostenzurechnungsprinzipien 52
Aufgaben zurn Abschnitt 1.3 . . . . . . . . 60
IX
2 Grundbegriffe, spezielle Kostenbegriffe und Kostenkategorien in ihrer
Bedeutung fUr eine aussagefiihige Kosten- und Leistungsrechnung
(Siegfried Hummel)
Lernziele zurn Abschnitt 2. . . . . . . . . . . . . . 61
2.1 Grundbegriffe der Kosten- und Leistungsrechnung 63
2.1.1 Auszahlungen, Ausgaben, Aufwand, Kosten 63
2.1.2 Problematik und Varianten des Kostenbegriffs 73
2.1.3 Einzahlungen, Einnahmen, Ertrag, Leistung 77
2.1.4 Problematik und Varianten des Leistungsbegriffs
und dessen Beziehung zum Erlosbegriff 83
2.1.5 Zahlungssaldo, Finanzsaldo, Gesamterfolg,
Betriebsergebnis. . . . . . . . . . . . 88
Aufgaben zurn Abschnitt 2.1 . . . . . . . . . . . . 93
2.2 Bedeutsarne spezielle Kostenbegriffe und Kostenkategorien 96
2.2.1 Einzel- und Gemeinkosten . 96
2.2.2 Variable und fixe Kosten. . . 101
2.2.3 Grenz- und Residualkosten. . 108
2.2.4 Ist-, Normal- und Plank osten . 112
2.2.5 Relevante und irrelevante Kosten 115
Aufgaben zurn Abschnitt 2.2 . . . . . . . . 124
3 Kostenartenrechnung
(Wolfgang Mannel)
Lernziele zurn Abschnitt 3 . 127
3.1 Bedeutung, Aufgaben und Stellung der Kostenartenrechnung 128
3.2 Gliederung der Kostenarten . . . . . . . . . . . . . . 132
3.3 Ubernahrne der Kostenarten aus vorgelagerten Rechenkreisen . 138
3.4 Grundziige der Erfassung und Verrechnung ausgewiihlter
Kostenarten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . ,143
3.4.1 Materialkosten . . . . . . . . . . . . . . . 143
3.4.1.1 Erfassung der Materialverbrauchsmengen . 143
3.4.1.2 Bewertung der Materialverbrauchsmengen 146
3.4.2 Personalkosten . . . . . . . . . . . . 156
3.4.3 Kalkulatorische Abschreibungen . . . . . 162
3.4.3.1 Kalkulatorische Abschreibungen
als Komponente der Anlagenkosten 162
3.4.3.2 Abschreibungsursachen und deren Wirkungen 163
3.4.3.3 Messung des Nutzenpotentials von Anlagen. 165
3.4.3.4 Bestimmung der Abschreibungssumme . 166
3.4.3.5 Ermittlung des Abschreibungszeitraums 172
3.4.3.6 Festlegung der Abschreibungsmethode 173
3.4.4 Kalkulatorische Zinsen 174
3.4.5 Kalkulatorische Wagnisse . . . . . . . . . 178
x
3.4.6 Kalkulatorische Eigenmieten und Unternehmerlohne . 182
Aufgaben zorn Abschnitt 3 ................. 186
4 Kostenstellenrechnung
(Wolfgang Mannel)
Lernziele zom Abschnitt 4 . 189
4.1 Bedeutung, Aufgaben und Stellung der Kostenstellenrechnung . 190
4.2 Moglichkeiten, Kriterien und Gmndsatze der Bildung
von Kostenstellen 196
4.3 Kostenstellenplane. . . . . . . . . . . . . 199
4.4 Methodische Konzepte der Kostenstellenrechnung 202
4.4.1 KontenmaBige Betriebsabrechnung . . 202
4.4.2 Tabellarische Betriebsabrechnung mit Hilfe
des Betriebsabrechnungsbogens . . 202
4.4.3 EDV -gestiitzte Betriebsabrechnung 205
4.5 Verrechnung innerbetrieblicher Leistungen . 211
4.5.1 Grundtypen innerbetrieblicher Leistungsstrome 211
4.5.2 Verfahrensbestimmende EinfluBfaktoren . 213
4.5.3 Umlagen, gesamtleistungsbezogene
und einzelleistungsbezogene Verrechnungen 215
4.5.4 Periodenbezogene Verrechnung innerbetrieblicher
Leistungen . . . . . . . . . . . . . . . . . 217
4.5.4.1 Einstufige Verrechnung eines einseitigen
internen Leistungsstroms . . . . . 217
4.5.4.2 Verrechnung mehrstufiger einseitiger
interner Leistungsstrome . . . . . 225
4.5.4.3 Wechselseitige Leistungsverflechtungen
erfassende Verrechnungen ..... 230
4.5.5 Verrechnung einzelner innerbetrieblicher Leistungen 235
4.6 Ermittlung von Verrechnungs- und Zuschlagssatzen 247
Aufgaben zum Abschnitt 4 ............ 250
5 Kostentragerrechnung
(Wolfgang Mannel)
Lernziele zum Abschnitt 5 . 253
5.1 Wesen und Objekte der Kostentragerrechnung 255
5.2 Aufgaben der Kostentragerrechnung . . . . 258
5.3 Teilgebiete, Rechenschritte und Abrechnungsfolgen
der Kostentragerrechnung. . . . . . . . . . . . . . .. 260
5.4 Kalkulationsverfahren . . . . . . . . . . . . . . . .. 265
5.4.1 Kriterien zur Systematisierung praktisch bedeutsamer
Kalkulationsverfahren . . . . . . . . . . . . .. 265
XI
5.4.2 Divisionskalkulation. . . . . . . . . . . . . .. 268
5.4.2.1 Grundprinzip der Divisionskalkulation . ., 268
5.4.2.2 Einfache und mehrfache Divisionskalkulation 268
5.4.2.3 Einstufige und mehrstufige Divisions-
kalkulation . . . . . . . . . . . . .. 269
5.4.2.4 Addierende und durchwalzende Divisions-
kalkulation . . . . . . . . . . . . . 270
5.4.2.5 Veredelungskalkulation und summarische
Divisionskalkulation . . . . . . . . . 271
5.4.3 Aquivalenzziffernrechnung . . . . . . . . . . 276
5.4.3.1 Grundprinzip der Aquivalenzziffernrechnung 276
5.4.3.2 Einfache, mehrfache und kombinierte
Aquivalenzziffernrechnung . . . . . . .. 279
5.4.3.3 Einreihige und mehrreihige Aquivalenzziffern-
rechnung. . . . . . . . . . . . . . .. 280
5.4.3.4 Einstufige und mehrstufige Aquivalenzziffern-
rechnung. . . . . . . . . . . . . .. 281
5.4.4 Zuschlagskalkulation . . . . . . . . . . . .. 283
5.4.4.1 Kalkulation der Kostentragereinzelkosten . 283
5.4.4.2 Kalkulation der Kostentragergemeinkosten 286
5.4.4.3 Summarische Zuschlagskalkulation 286
5.4.4.4 Differenzierende Zuschlagskalkulation . 288
5.4.4.5 Grundschema der Zuschlagskalkulation 290
5.4.4.6 Modifikationen, Erweiterungen
und Erganzungen des Grundschemas
der Zuschlagskalkulation . . . . . . . . . . 293
5.4.4.7 Kritische Beurteilung der Zuschlagskalkulation 299
5.4.5 Verrechnungssatzkalkulation . . . . . . . . . 301
5.4.6 Spezielle Verfahren zur Kalkulation von Kuppel-
produkten . . . . . . . . . . . . . . . . . 305
5.4.6.1 Grundproblematik der Kalkulation von
Kuppelprodukten . . . , 305
5.4.6.2 Schliisselungsverfahren. 306
5.4.6.3 Restwertrechnung . . . 309
5.4.7 Zusammenfassung und Ausblick 312
5.5 Kostentragerergebnisrechnung 317
Aufgaben zurn Abschnitt 5 324
Losungen der Aufgaben 327
Abbildungsverzeichnis 365
Literaturverzeichnis 369
Glossar ..... 375
Stichwortverzeichnis . 413
XII
