Die Unabhängigkeit des Abschlussprüfers: Eine kritische Analyse der Vorschriften in Deutschland im Vergleich zu den Vorschriften der Europäischen Union, der IFAC und in den USA

299 Pages·2006·17.43 MB·German

by  Katrin Müller (auth.)

Katrin Muller
Die Unabhangigkeit des Abschlussprufers
GABLER EDITION WISSENSCHAFT
Rechnungswesen und Unternehmensiiberwachung
Herausgegeben von
Professor Dr. Hans-Joachim Booking und
Professor Dr. Michael Homme!
Die Schriftenreihe prasentiert Ergebnisse der betriebswirtschaft-
lichen Forschung zu den Themengebieten Financial Accounting,
Business Reporting, Business Audit, Business Valuation und
Corporate Governance. Die Beitrage dieser Rehe verfolgen das Ziel,
Vorgaben der Gesetzgebung, der nationalen und internationalen
Standardsetter sowie Empfehlungen der Wirtschaftspraxis mittels
des Instrumentariums der betriebswirtschaftlichen Theorie zu
beschreiben, zu analysieren und insbesondere vor dem Hintergrund
der Anforderungen des Kapitalmarktes weiterzuentwickeln.
Katrin Muller
Die Unabhangigkeit
des Abschlusspriifers
Eine kritische Analyse der Vorschriften
in Deutschland im Vergleich zu den
Vorschriften der Europaischen Union,
der IFAC und in den USA
Miteinem Geieitwort von Prof. Dr. Hans-Joachim Booking
Deutscher Universitats-Verlag
Bibiiografische Information Der Deutschen Bibliothek
Die Deutsche Bibliothek verzeichnet diese Publikation in der Deutschen Nationaibibliografie;
detaillierte bibiiografische Daten sind im Internet uber <http'y/dnb.ddb.de> abrufbar.
Dissertation UniversitSt Frankfurt am Main, 2005
1.AuflageM§rz2006
Alle Rechte vorbehatten
(S> Deutscher UniversitSts-Veriag IGWV Fachverlage GmbH, Wiesbaden 2006
Lektorat Brigitte Siegel/Sabine Sch5ller
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ISBN 3-8350-0254-6
Meinen Eltern
VII
Geleitwort
Die regulativen Rahmenbedingungen der Abschlussprufung werden sowohl in Deutschland
als auch weltweit intensiv diskutiert. Gegenstand der Diskussion ist die Frage, ob der Ab-
schlusspnifer seiner Aufgabe im Rahmen der Corporate Governance im erforderlichen Um-
fang nachgekommen ist. Diese Aufgabe umfasst insbesondere die Verifizierung von Informa-
tionen uber Untemehmen, um diese Informationen fur Rechnungslegungsadressaten glaub-
wUrdig und entscheidungsdienlich zu machen. Eine Voraussetzung filr die ordnungsgemafie
ErfUllung dieser Aufgabe ist, dass der AbschlussprQfer selbst glaubwtirdig, d.h. urteilsMiig
und urteilsfrei, ist (independence in fact) und auch gegeniiber Dritten so wirkt (independence
in appearance). Mithin iiegt ein Schwerpunkt der Diskussion auf Mafinahmen zur Steigerung
der UnabhSngigkeit des Abschlusspriifers.
Die Arbeit von Frau Mtiller greift diese Problematik auf und untersucht zunSchst die Rolle
des Abschlusspriifers in der Corporate Governance sowie die Unabhingigkeit des Abschluss
priifers unter tiieoretischen Aspekten. Auf Basis der hier gewonnenen Eikenntnisse analysiert
Frau Mtiller die Vorschriften zur UnabhSngigkeit des Abschlusspriifers in Deutschland im
Vergleich zu den Vorschriften der EuropMischen Kommission, der International Federation of
Accountants und in den USA kritisch. Einen besonderen Schwerpunkt bildet hier die Ausei-
nandersetzung mit den Vorschriften zur Vereinbarkeit von Abschlusspriifimg und Beratung,
jedoch werden auch andere Sachverhalte, die die UnabhMngigkeit des Abschlusspriifers ge-
fMhrden konnen, nicht auBer Acht gelassen.
Auft)auend auf den Ergebnissen der theoretischen Forschung und den im Rahmen dieses Ver-
gleichs gewonnenen Erkenntnissen entwickelt Frau Mtiller einen konzeptionell ftindierten
Entwurf eines UnabhSngigkeitsstandards, der einen Handlungsrahmen sowohl fiir die Ab-
schlussprtifer selbst als auch fiir die geprtiften Untemehmen und die interessierte Offentlich-
keit geben soil. Der Entwurf eines UnabhSngigkeitsstandards folgt dabei grundsatzlich einem
principles-based approach und wird durch die kasuistische Regelung einzelner, besonders re-
levanter TatbestSnde ergSnzt.
Mit ihrer tiberaus detaillierten Untersuchung der Vorschriften zur Unabl^Sngigkeit des Ab
schlusspriifers und der Entwicklung eines Entwurfs fiir einen Unabh&igig%itsstandM*d leistet
Frau Mtiller einen herausragenden Beitrag zur Forschung in diesem Ber^ich. Aufgrund der
intensiven und umfassenden Auseinandersetzung mit den neuesten Entwi^klungen in Bezug
auf die UnabhSngigkeit des Abschlusspriifers ist die Lekttire dieser Arlfeit Vertretcm aus
Wissenschaft und Praxis als Pflichtlekture dringend zu empfehlen.
Professor Dr. Han^-Joachim Baking
IX
Vorwort
Die vorliegende Arbeit ist das Ergebnis des Forschungsprojekts „Independence" der Professur
fUr Betriebswirtschaftlehre, insbesondere Wirtschaftspriifung und Corporate Governance der
Johann Wolfgang Goethe-Universitat Frankfurt am Main und der Ernst & Young AG, Stutt
gart. Sie wurde im Oktober 2005 vom Fachbereich Wirtschaftswissenschaften der Johann
Wolfgang Goethe-UniversitMt Frankfurt am Main als Dissertation angenommen.
Meinem akademischen Lehrer, Herm Professor Dr. Hans-Joachim B5cking, gebtihrt mein
aufrichtiger Dank flir die MSglichkeit zur Promotion, fiir seine stetige Motivation bei der
Betreuung des Promotionsvorhabens und flir die Erfahrungen, die ich an seiner Professur
sammeln durfte. Bedanken m5chte ich mich auch bei Herm Professor Dr. Ralf Ewert fUr die
freundliche Obemahme des Zweitgutachtens.
Die Ernst & Young AG hat mir die Gelegenheit er5f&iet, die Dissertation parallel zu meiner
beruflichen Tatigkeit anzufertigen. Fiir die Ermdglichung dieses Forschungsprojekts sowie
die intensiven fachlichen Diskussionen, aus denen das Thema dieser Arbeit hervorging, be-
danke ich mich herzlich bei Herm WP/StB Professor Dr. Norbert Pfitzer, Herm WP/StB
Stephan Gier und Herm WP/StB Dr. Peter Oser, die mein Promotionsvoihaben stets in be-
sonderem MaBe gef5rdert haben.
Eine Dissertation schreibt sich nicht von allein und nicht alleine und gelingt nur, wenn Ar-
beitsatmosphare und -umfeld stimmen. Mein herzlicher Dank gilt daher meinem Freundes-
kreis sowie meinen KoUeginnen und Kollegen bei Ernst & Young und an der UniversitSt
Frankfurt, die mir jederzeit mit fachlichen und fi*eundschaftlichen RatschlSgen zur Seite stan-
den und mir durch ihre Diskussionsbereitschafl und ihre konstruktive Kritik sehr geholfen ha
ben. Ftir die stetige fachliche und moralische Unterstiitzung bedanke ich mich herzlich insbe
sondere bei Herm RA Harald Bizenberger, Herm Dr. Andreas Dutzi, Hemi Fabian Gesche,
Frau Dr. Gabriele Klein, Frau Dorothee MtiUer, Frau Anke MtiBig, Frau StB Annette PreuBe,
Herm Benjamin Rausch und Frau WP/StB Professor Dr. Susanne Schmidtmeier.
Der grSfite Dank gilt schlieBlich meinen Eltem, Herm Dr. Ludger MttUer und Frau Corliss
Miiller, denn sie haben mir nicht nur eine hervorragende Ausbildung ermdglicht, die den
Grundstein ftir diese Arbeit gelegt hat, sondem auch den Entstehensprozess meiner Arbeit -
nicht nur fachlich - vom Anfang bis zum Ende intensiv begleitet. Sie haben mir iiber so man-
ches Motivationsloch hinweggeholfen und mich durch ihr VerstSndnis und ihre stets guten
Ratschlage in jeder Phase meines Lebens untersttitzt. Dmen ist diese Arbeit gewidmet.
Katrin MtiUer
XI_
Inhaltsverzeichnis
Abbildungsverzeichnis XVII
Tabellenverzeichnis XVII
Verzeichnis der verwendeten Symbole XIX
AbkQrzungsverzeichnis * XIX
Einleitung 1
1 Problemstellung 1
2 Gang der Untersuchung 4
Kapitel I: UnabhUngige Abschlussprilfung als Element der
Unternehmenskontrolle 7
1 Okonomische Grundlagen der Abschlussprilfung 7
1.1 Auseinanderfallende Interessen als Ausl5ser der Abschlusspriifung 7
1.1.1 Informationsasymmetrien 7
1.1.2 Die Abschlusspriifung als Konsequenz agencybedingter
Interessenkonflikte zwischen Kapitalgebcm und Management 9
2 Die Rolle des Abschlussprilfers in der Corporate Governance 12
2.1 Abgrenzung und Definition des Begriffs „Corporate Governance" zur
Einordnung der Modelle der Untemehmensverwaltung 12
2.2 Interne Untemehmenstiberwachung durch den Aufsichtsrat in Deutschland 13
2.3 Die Einrichtung von Priifungsausschiissen im Aufsichtsrat 15
2.4 Die Funktionen der (gesetzlichen) Abschlusspriifung in Deutschland 18
2.5 Die Doppelveratitwortung des Abschlussprilfers in der deutschen Corporate
Governance 20
3 Die UnabhSngigkeit des Abschlussprilfers unter theoretischen Aspekten 23
3.1 Definition des Begriffs „Unabhangigkeit" 23
3.2 Okonomische Analysen zur UnabhMngigkeit des AbschlussprUfers 25
3.2.1 Quasirenten - das Grundmodell des Low Balling von DeAngelo 25
3.2.2 Weiterentwicklungen des Modells von DeAngelo 28
3.2.3 Arbeiten zur Vereinbarkeit von Abschlusspriifung und Beratung in
Deutschland 31
3.3 Empirische Arbeiten zur UnabhMngigkeit des AbschlussprUfers 33
3.3.1 MaBstabe zur Beurteilung der UnabhSngigkeit des AbschlussprUfers 33
3.3.2 Arbeiten zur Independence in Appearance 36
XII
3.3.3 Arbeiten zur Independence in Fact 40
3.3.4 Fazit 48
Kapitel II: GnindsMtze der Regelungsinstitutionen der Abschlussprfifung 49
1 Deutschland 49
1.1 Aufbau und Aufgaben der deutschen Benifsorganisationen 49
1.1.1 DieWirtschaftsprafeiicammer(WPK) 49
1.1.2 Das Institut der WirtschaftsprUfer in Deutschland e.V. (IDW) 50
1.2 Gesetzliche Grundlagen und Berufsgrundsatze zur unabh&igigen
Abschlussprttfung 52
1.2.1 Von der EinfUhrung der Fflichtpriifung als AuslSser einer gesetzlichen
Abschlussprtifung bis zur Verabschiedung des
Bilanzrechtsreformgesetzes 52
1.2.2 Neue Vorschriften zur Unabhfingigkeit des AbschlussprOfers in
Deutschland durch das Bilanzrechtsreformgesetz (BilReG) 55
1.2.3 Der Umfang des Begriffs „Abschlussprlifer" nach deutschen
Regelungen 59
1.2.4 Grundlegende Regelungen zur Unabh3ngigkeit des AbschlussprUfors in
Deutschland im HGB, der WPO und der Berufssatzung 61
1.2.5 Der Deutsche Corporate Governance Kodex 64
1.2.6 Geltungsbereich der §§ 319, 319a HGB Uber die Abschlussprtifung
hinaus 65
2 Die Europaische Union 67
2.1 Aufbau und Normsetzungsbefiignis der EuropMischen Union 67
2.2 Vorschriften zur Unabhangigkeit 69
2.2.1 Das Grttnbuch der EU-Kommission zur „Rolle, Stellung und Haftung
des Abschlusspriifers in der Europfiischen Union" als Ausgangspunkt 69
2.2.2 Die Empfehlung der EU-Kommission vom 16.5.2002 und cteren
ErgSnzung durch den Vorschlag zur Modemisierung der
Priiferrichtlinie vom 16.3.2004 .71
3 Die International Federation of Accountants 76
3.1 Aufbau, Aufgaben und Verbindlichkeit ftlr den deutschen Abschlussprtifer 76
3.2 Internationale PrUfungs- und Berufsgrundsatze..... 79
3.2.1 Die International Standards on Auditing (ISA) 79
3.2.2 Der Begriff „Accountant" nach den Regelungen der IF AC 79
3.2.3 Der IF AC Code of Ethics als Synopse intemationaler Berufsgrundsatze.... 79
3.2.4 Die Regelungen zur Unabhangigkeit im IF AC Code of Ethics 81