Table Of Content"Международное агентство бухгалтерской информации", 2012
ГОДОВОЙ ОТЧЕТ - 2012
Под общей редакцией В.И.Мещерякова
В создании книги "Годовой отчет - 2012" принимали участие:
Диркова Е.Ю., Цивилева Е.Б., Алексинцев А.В.,
Бартенева Т.С., Бондарчук А.А., Косульникова М.Л.,
Куликова Г.Г., Лоскутова М.Ю., Мичурина О.В.,
Мельников Н.Л., Новиков С.В., Петрова Е.В., Рудик В.А.,
Терновка Ю.Л, Ульянова Э.Б., Хвориков В.П.,
Черевадская О.Е., Юдахина Е.М.
Редакция выражает благодарность Минфину России, ФПС России, Банку России,
Федеральной таможенной службе России, Министерству здравоохранения, Министерству труда и
социальной защиты России, Фонду социального страхования РФ и Пенсионному фонду РФ за
неоценимую помощь в подготовке книги "Годовой отчет - 2012".
Владимир Мещеряков, руководитель авторского коллектива книги "Годовой отчет - 2012",
глава экспертной коллегии журнала "Практическая бухгалтерия".
Перед тем как начать работу над книгой, эксперты собрались в редакции журнала
"Практическая бухгалтерия" за круглым столом, где провели экспертизу всех изменений и
определили, о чем нельзя забыть в новой книге. Руководил заседанием этого круглого стола
Владимир Иванович Мещеряков. Особенно волновал специалистов переход на новый Закон о
бухгалтерском учете. О чем шел разговор?
- Мещеряков В.И.: Отчетный 2012 г. проходит в условиях подготовки компаний к работе по
новому Федеральному закону о бухгалтерском учете. Кроме того, на территории России
официально введены МСФО. И если сравнивать этот год с предшествующими, то названные
нововведения по масштабу не имеют себе равных.
- Эксперт: Годовую отчетность за 2012 г. бухгалтеры представляют в соответствии с новым
Федеральным законом "О бухгалтерском учете" - от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ. Между тем учет
они вели в условиях действия Закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ. На что бухгалтерам нужно
обратить особое внимание?
- М.: Отчетность формируется по правилам, действующим по состоянию на 31 декабря 2012
г. А правила представления годовой отчетности в целом не претерпели радикальных изменений.
Закон N 402-ФЗ обязывает компании сдавать отчетность в территориальный орган
государственной статистики. Но эта обязанность в новинку лишь для компаний, находящихся на
"упрощенке". Представление отчетности иным органам, а также ее публикация регламентируются
другими законами. В частности, обязанности налогоплательщиков по представлению
бухгалтерской отчетности устанавливает Налоговый кодекс. Добавлю, что кодексы имеют статус
федеральных законов.
- Э.: Однако новый Закон не обязывает компании представлять промежуточную
бухгалтерскую отчетность. Это значит, что квартальная бухгалтерская отчетность с 2013 г.
отменяется?
- М.: Действительно, начиная с 2013 г. сдавать в ИФНС бухгалтерскую отчетность за квартал,
полугодие и 9 месяцев не придется. Но в Законе N 402-ФЗ (п. 4 ст. 13) сказано, что промежуточная
отчетность составляется в случаях, установленных законодательством Российской Федерации, а
также нормативными правовыми актами органов государственного регулирования бухгалтерского
учета. Разберемся, что это значит. До введения федеральных стандартов все положения по
бухгалтерскому учету остаются в силе. На основании п. 29 Положения по ведению бухгалтерского
учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации компании по-прежнему обязаны
составлять бухгалтерскую отчетность ежемесячно. Например, ее используют хозяйственные
общества для установления размера крупной сделки. Этот подход закреплен в Федеральных
законах об ООО и об АО.
- Э.: Новый Закон обязывает все компании организовать и осуществлять внутренний
контроль совершаемых фактов хозяйственной жизни. Что это такое?
- М.: Старый Закон возлагал контрольные функции в области бухгалтерского учета на
главбуха. Напомню норму: "Главный бухгалтер обеспечивает соответствие осуществляемых
хозяйственных операций законодательству Российской Федерации, контроль за движением
имущества и выполнением обязательств". С 2013 г. законодатель эту обязанность за ним не
закрепляет. Поэтому лицо или орган, ответственных за контроль, нужно назначить отдельно. На
практике им может быть и ревизор (ревизионная комиссия). Что представляет собой система
внутреннего контроля компании - хорошо известно аудиторам (ФПСАД N 8). Полагаю, процедуры
внутреннего контроля можно зафиксировать в стандарте экономического субъекта. Это
внутрифирменный документ организационного характера.
- Э.: Одновременно с подготовкой годовой отчетности бухгалтеры формируют учетную
политику на следующий год. На что им обратить внимание?
- М.: Стандарты бухгалтерского учета будут развиваться в направлении дальнейшего
сближения с МСФО. Эта тенденция закреплена в Законе N 402-ФЗ. Но ПБУ 1/2008 позволяет
компаниям использовать МСФО по вопросам, не урегулированным нормативными правовыми
актами по бухгалтерскому учету, уже сейчас. Сегодня МСФО официально переведены на русский
язык - они зарегистрированы в Минюсте России и опубликованы. Так что откладывать изучение
международных стандартов в долгий ящик больше нельзя. И от внедрения элементов МСФО ваша
учетная политика только выиграет. Например, следуя МСФО (IAS) 38 "Нематериальные активы",
затраты на операционную систему компьютера в составе основных средств включают в его
первоначальную стоимость.
- Э.: А какие новации в налоговой сфере повлияют на учетную политику?
- М.: Отмечу, что с 2013 г. переход на уплату ЕНВД станет добровольным. Поэтому компании
смогут решать вопрос о применении этого спецрежима самостоятельно исходя из интересов
налоговой нагрузки. Так что для некоторых компаний проблема раздельного учета операций по
видам деятельности (п. 7 ст. 346.26 НК РФ) отпадет.
- Э.: Закон N 402-ФЗ устанавливает и квалификационные требования для бухгалтеров.
- М.: Да, это требования к профессиональному образованию, стажу работы и
профессиональной репутации. Надеюсь, бухгалтеры уже ознакомились и с их содержанием, и с
особенностями их применения. Хочу подчеркнуть: указанные требования распространяются на
физическое лицо, с которым компания заключает договор об оказании услуг по ведению бухучета.
Поэтому документы, подтверждающие соответствие "внешнего" бухгалтера установленным
критериям, должны прилагаться к договору гражданско-правового характера с ним. В противном
случае налоговые органы по обыкновению начнут отказывать в признании расходов на такие
услуги. Выдача справок об отсутствии судимости предусмотрена специальным
Административным регламентом (утв. Приказом МВД России от 7 ноября 2011 г. N 1121).
- Э.: Какие проблемы учета не удалось решить в 2012 г.?
- М.: Многие бухгалтеры по-прежнему испытывают трудности с классификацией расходов
будущих периодов. Здесь нужно опираться на профессиональное суждение.
Во-первых, РБП - это активы, отражаемые в балансе. Экономические характеристики актива
приведены в п. 7.2 Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России (одобр.
Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России, Президентским
советом ИПБ РФ 29 декабря 1997 г.). Активы - это средства, над которыми компания имеет
контроль. А, скажем, затраты вновь созданной компании, не имеющей на первоначальном этапе
выручки, на аренду и на оплату труда персонала необратимы и контролю не поддаются. Эти
суммы актива не образуют.
Во-вторых, не забывайте о требовании рациональности учетной политики. Оно
переплетается с критерием существенности показателей. Например, не стихают дебаты о том, как
учитывать бухгалтерские программы семейства 1С. Как правило, стоимость такой программы
невелика, поэтому списывать ее стоимость на протяжении нескольких месяцев (и тем более лет)
просто даже нерационально.
В-третьих, иногда на счет РБП ошибочно относят авансы. К авансам относятся суммы,
которые компания сможет вернуть при расторжении договора.
Иногда РБП трудно отличить от НМА. Например, неисключительные права на
дорогостоящую управленческую компьютерную программу, полученную в пользование на
неопределенный срок, можно учитывать в составе нематериальных активов. Это следует из п. п. 3
и 4 ПБУ 14/2007.
- Э.: А что такое "профессиональное суждение"?
- М.: Это новый термин, ведущий происхождение из МСФО. Официального определения или
даже характеристики для него пока не существует. Но к профессиональному суждению бухгалтер
прибегает в условиях неопределенности.
На мой взгляд, профессиональное суждение - это внутреннее убеждение бухгалтера, но не
умозрительное, а оформленное им документально. В его основе - два источника. Первый -
всестороннее, полное, объективное и непосредственное исследование хозяйственной ситуации.
Второй - владение нормативными документами, в том числе специфическими для отрасли, в
которой компания ведет деятельность. Отмечу, что бухгалтерам не хватает юридических знаний,
которые становятся все более актуальными для нашей профессии.
За каждым элементом учетной политики стоит профессиональное суждение. Но учетная
политика - это документ компании организационно-распорядительного уровня, обязательный к
исполнению. А профессиональное суждение - это обоснование того или иного элемента, его
предварительная разработка.
Добавлю, что с необходимостью формирования профессионального суждения в своей сфере
деятельности сталкиваются аудиторы и оценщики. Это их обязанность, закрепленная в отраслевых
нормативах.
- Э.: Кстати, а что нового в аудите?
- М.: Обратите внимание - аудиторское заключение не входит в состав бухгалтерской
отчетности компании. Это совершенно справедливо, поскольку данный документ создает не сама
компания, а иное лицо - аудиторская организация либо индивидуальный аудитор. Но компании,
подлежащие обязательному аудиту, представляют аудиторское заключение в дополнение к
обязательному экземпляру бухгалтерской отчетности. Теперь это можно сделать в течение года,
следующего за отчетным.
А главная новость состоит в том, что за непредставление аудиторского заключения
компаниям грозит большой административный штраф в сумме 700 тыс. руб. Он установлен новой
ст. 15.37 КоАП РФ, вступающей в силу с 1 января 2013 г.
- Э.: Владимир Иванович, в чем специфика работы бухгалтеров в наступающем году?
- М.: В регулировании бухгалтерского учета смогут участвовать некоммерческие
объединения бухгалтеров. А принятие федеральных стандартов бухгалтерского учета
предполагает их широкое обсуждение профессиональным сообществом. Дорогие друзья, не
упускайте такую возможность! В этом новом процессе ваш опыт и накопленные знания
неоценимы. Работа над очередным годовым отчетом - всегда еще один этап повышения вашей
квалификации.
ЧТО ПРИНЕС 2012 ГОД
Бухгалтерская отчетность
Отчетный 2012 г. проходит в условиях подготовки компаний к работе по новому
Федеральному закону о бухгалтерском учете. Кроме того, на территории России официально
введены МСФО. И если сравнивать этот год с предшествующими, то названные нововведения по
масштабу не имеют себе равных.
Отчетным годом является календарный год - с 1 января по 31 декабря включительно.
Между тем с 1 января 2013 г. законодательство о бухгалтерском учете изменяется. На смену
Закону от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ приходит Закон от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ. Поэтому
ведение бухгалтерского учета и формирование годовой отчетности компании ведут на основании
старого Закона, а представлять отчетность им придется на основании нового Закона.
Но в п. 1 ст. 30 Закона от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ сказано, что до утверждения
федеральных и отраслевых стандартов применяются правила ведения бухгалтерского учета и
составления бухгалтерской отчетности, принятые во исполнение Закона от 21 ноября 1996 г. N
129-ФЗ.
В этой связи возможны коллизии между нормами нового Закона и старыми правилами.
Например, ряд положений ПВБУ дублирует формулировки старого Закона. Как разрешать
коллизии норм, неизбежные в этой ситуации?
По-видимому, нужно исходить из перечня вопросов, регулируемых федеральными
стандартами. Он представлен в п. 3 ст. 21 Закона от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ. А именно
федеральные стандарты независимо от вида экономической деятельности устанавливают:
1) определения и признаки объектов бухгалтерского учета, порядок их классификации,
условия принятия их к бухгалтерскому учету и списания их в бухгалтерском учете;
2) допустимые способы денежного измерения объектов бухгалтерского учета;
3) порядок пересчета стоимости объектов бухгалтерского учета, выраженной в иностранной
валюте, в валюту Российской Федерации для целей бухгалтерского учета;
4) требования к учетной политике, в том числе к определению условий ее изменения,
инвентаризации активов и обязательств, документам бухгалтерского учета и документообороту в
бухгалтерском учете, в том числе виды электронных подписей, используемых для подписания
документов бухгалтерского учета;
5) план счетов бухгалтерского учета и порядок его применения;
6) состав, содержание и порядок формирования информации, раскрываемой в
бухгалтерской (финансовой) отчетности, в том числе образцы форм бухгалтерской (финансовой)
отчетности, а также состав приложений к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых
результатах и состав приложений к бухгалтерскому балансу и отчету о целевом использовании
средств;
7) условия, при которых бухгалтерская (финансовая) отчетность дает достоверное
представление о финансовом положении экономического субъекта на отчетную дату, финансовом
результате его деятельности и движении денежных средств за отчетный период;
8) состав последней и первой бухгалтерской (финансовой) отчетности при реорганизации
юридического лица, порядок ее составления и денежного измерения объектов в ней;
9) состав последней бухгалтерской (финансовой) отчетности при ликвидации юридического
лица, порядок ее составления и денежного измерения объектов в ней;
10) упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную
бухгалтерскую (финансовую) отчетность, для субъектов малого предпринимательства.
Именно по этим вопросам нормативные правовые акты, принятые во исполнение Закона от
21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ, имеют приоритет перед нормами нового Закона. В частности,
федеральные стандарты не определяют особенностей положения главного бухгалтера или
представление бухгалтерской отчетности. Такие вопросы регулируются непосредственно Законом
от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ.
Новое в отчете 2012. С 1 января 2013 г. утрачивает силу льгота для компаний на
"упрощенке", освобождавшая их от обязанности ведения бухгалтерского учета.
Новый Закон такого права не предоставляет. А также не освобождает эти компании от
представления бухгалтерской отчетности за 2012 г. Между тем многие компании невзирая на
разъяснения Минфина России этой льготой все же пользовались. Как им выйти из положения,
необходимо ли учет восстанавливать?
Рискнем утверждать, что в бухгалтерском балансе допустимо отразить лишь сведения об
основных средствах и нематериальных активах, от учета которых "упрощенцы" не были
освобождены. В прочих строках они могут поставить прочерки. При этом подводить итог баланса
не имеет смысла. А в отчете о прибылях и убытках достаточно показать доходы и расходы,
сформированные по правилам гл. 26.2 НК РФ. Соответственно, утрачивает смысл и бухгалтерский
показатель "чистая прибыль (убыток)". Основание - абз. 2 п. 3 ст. 4 Закона от 21 ноября 1996 г. N
129-ФЗ. Он характеризует понятия "доходы" и "расходы" именно в целях бухгалтерского учета.
Дело в том, что освобождение от обязанности ведения бухгалтерского учета,
предоставленное специальным федеральным законом о бухгалтерском учете, имеет приоритет
перед нормами федеральных законов, регулирующих общегражданский статус организаций.
Постановление Конституционного Суда РФ от 29 июня 2004 г. N 13-П разъясняет: независимо от
времени принятия приоритетными признаются нормы того закона, который специально
предназначен для регулирования соответствующих отношений.
Такая "упрощенная" отчетность не будет противозаконной.
Однако для ведения бухгалтерского учета с 1 января 2013 г. "упрощенцам" все равно
потребуются начальные остатки по счетам. Значения остатков на конец дня 31 декабря 2012 г. и на
начало дня 1 января 2013 г. совпадают. А в 2012 г. компании могут ссылаться на то, что
обоснованное неприменение правил бухгалтерского учета, раскрытое в пояснительной записке к
бухгалтерской отчетности, не является нарушением законодательства (п. 4 ст. 13 Закона от 21
ноября 1996 г. N 129-ФЗ). На этом основании на 31 декабря 2012 г. конечные остатки по счетам
активов и обязательств "упрощенцы" могут восстановить путем инвентаризации. При этом
пояснительная записка включается в состав отчетности в обязательном порядке. Требования к ее
содержанию установлены в абз. 1 п. 4 ст. 13 Закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ. Собственный
капитал компании будет представлять собой разность между величиной ее активов и
обязательств.
Новое в отчете 2012. Для малых предприятий теперь введены специальные упрощенные
формы бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках. Отдельные упрощения
предусмотрены и для социально ориентированных некоммерческих организаций.
Формы для малых предприятий включены в Приказ Минфина России от 2 июля 2010 г. N 66н
"О формах бухгалтерской отчетности организаций" в виде отдельного Приложения. В частности, в
балансе расшифровывать состав капитала не придется.
С этого года социально ориентированные некоммерческие организации могут использовать
некоторые льготы, предусмотренные в ПБУ для субъектов малого предпринимательства. А
именно на основании Приказа Минфина России от 27 апреля 2012 г. N 55н такие организации
вправе:
- отражать в отчетности изменения учетной политики перспективно;
- признавать доходы и расходы после оплаты;
- не производить корректировку стоимости финансовых вложений, по которым можно
определить текущую рыночную стоимость;
- не включать проценты по займам в стоимость инвестиционных активов;
- не применять ПБУ 2/2008 и ПБУ 8/2010;
- не производить ретроспективные пересчеты при исправлении ошибок предшествующего
года.
Определение социально ориентированных некоммерческих организаций дано в п. 2.1 ст. 2
Закона от 12 января 1996 г. N 7-ФЗ. Их деятельность направлена на решение социальных проблем
и развитие гражданского общества в Российской Федерации.
Внимание! Введение на территории Российской Федерации международных стандартов
финансовой отчетности (Приказ Минфина России от 25 ноября 2011 г. N 160н, зарегистрирован в
Минюсте России) также следует рассматривать как радикальную новацию в области
бухгалтерского учета.
Правда, МСФО предназначены для составления консолидированной финансовой отчетности
в соответствии с Законом от 27 июля 2010 г. N 208-ФЗ. Но применение международных стандартов
рамками этого Закона не ограничено. Поясним, почему.
В п. 7 ПБУ 1/2008 установлено следующее.
Если по конкретному вопросу в нормативных правовых актах не установлены способы
ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики осуществляется
разработка организацией соответствующего способа исходя из положений по бухгалтерскому
учету, а также Международных стандартов финансовой отчетности. При этом ПБУ применяются
для разработки соответствующего способа в части аналогичных или связанных фактов
хозяйственной деятельности, определений, условий признания и порядка оценки активов,
обязательств, доходов и расходов.
Если выбирать между МСФО и "внутренними" аналогиями, то предпочтение нужно отдать
первым. Поскольку применение типовых решений повышает сопоставимость бухгалтерской
отчетности разных хозяйствующих субъектов.
При этом МСФО нужно понимать в значении, установленном федеральными законами (ст. 3
Закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ). В итоге применению подлежат МСФО, получившие статус
нормативного правового акта. Эту позицию поддерживает Письмо Минфина России от 12 декабря
2011 г. N 07-02-06/240.
Наконец, отметим изменения в содержании ПБУ. В отчетном году их было немного.
Во-первых, введено новое Положение - ПБУ 24/2011 "Учет затрат на освоение природных
ресурсов". Оно адресовано исключительно пользователям недр, осуществляющим деятельность в
соответствии с Законом от 21 февраля 1992 г. N 2395-1. ПБУ 24/2011 ввело новые виды
внеоборотных активов - "материальный поисковый актив" и "нематериальный поисковый актив".
В балансе для них отведены отдельные строки.
Во-вторых, внесено изменение в ПБУ 8/2010, из которого теперь прямо вытекает
обязанность формировать резервы на оплату отпусков работников.
Новое в отчете 2012. В соответствии с Законом от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ компании
представляют обязательный экземпляр годовой бухгалтерской отчетности в орган
государственной статистики по месту государственной регистрации. Это нужно сделать не позднее
трех месяцев после окончания отчетного периода. Течение указанного срока начинается 1 января
и оканчивается 1 апреля года, следующего за отчетным (ст. 191, п. 3 ст. 192 ГК РФ). Обязательные
экземпляры бухгалтерской отчетности составляют государственный информационный ресурс.
Обязанности по представлению отчетности учредителям, участникам организации или
собственникам ее имущества исполняются в соответствии с требованиями специальных
федеральных законов, регулирующих деятельность юридических лиц соответствующей
организационно-правовой формы, а также на основании учредительных документов.
А обязанность представления бухгалтерской отчетности налоговым органам по-прежнему
регулируется налоговым законодательством. Поэтому следите за изменениями пп. 5 п. 1 ст. 23 НК
РФ.
Опубликование бухгалтерской отчетности по-прежнему осуществляется в порядке и случаях,
которые установлены федеральными законами. Так, саморегулируемые организации обязаны
публиковать годовую отчетность на основании Закона от 1 декабря 2007 г. N 315-ФЗ.
Нужно отметить, что с 1 января 2013 г. на смену привычному термину "бухгалтерская
отчетность" пришел составной термин "бухгалтерская (финансовая) отчетность". Но уточнение
терминологии не затрагивает сути этой отчетности. Так, в Законе от 26 декабря 1995 г. N 208-ФЗ
бухгалтерская отчетность именуется финансовой отчетностью. А Закон от 26 октября 2002 г. N 127-
ФЗ оперирует термином "финансовая (бухгалтерская) отчетность". Все перечисленные термины
равноценны.
Внимание! Отменен старый Порядок ведения кассовых операций, действовавший с 1993 г.
С 1 января 2012 г. действует новое Положение о порядке ведения кассовых операций с
банкнотами и монетой Банка России на территории Российской Федерации (утв. Банком России 12
октября 2011 г. N 373-П). Новый порядок устанавливает одинаковые обязанности для компаний и
индивидуальных предпринимателей. Проверки кассовой дисциплины теперь осуществляют
непосредственно налоговые органы. С банков эта обязанность снята. Лимит кассы хозяйствующие
субъекты рассчитывают и утверждают самостоятельно. Каждое обособленное подразделение
ведет свою кассовую книгу.
Трансфертное ценообразование
С 1 января 2012 г. действуют важные изменения, внесенные Федеральным законом от 18
июля 2011 г. N 227-ФЗ, относительно трансфертного ценообразования (применения рыночных
цен, взаимозависимости сторон сделки и контроля за такими сделками).
Во-первых, п. п. 6 и 7 ст. 38 НК РФ дополнены понятиями идентичных и однородных товаров.
В целях налогообложения идентичными признаются товары (работы, услуги), имеющие
одинаковые характерные для них основные признаки. При определении идентичности товаров
незначительные различия во внешнем виде таких товаров могут не учитываться.
При определении идентичности товаров учитываются их физические характеристики,
качество, функциональное назначение, страна происхождения и производитель, его деловая
репутация на рынке и используемый товарный знак. При определении идентичности работ (услуг)
учитываются характеристики подрядчика (исполнителя), его деловая репутация на рынке и
используемый товарный знак.
К однородным товарам НК РФ относит товары, которые, не являясь идентичными, имеют
сходные характеристики и состоят из схожих компонентов, что позволяет им выполнять одни и те
же функции и (или) быть коммерчески взаимозаменяемыми. При определении однородности
товаров учитывается их качество, репутация на рынке, товарный знак, страна происхождения.
Однородными работами (услугами) признаются работы (услуги), которые, не являясь
идентичными, имеют сходные характеристики, что позволяет им быть коммерчески и (или)
функционально взаимозаменяемыми. При этом учитывается их качество, товарный знак,
репутация на рынке, а также вид работ (услуг), их объем, уникальность и коммерческая
взаимозаменяемость.
Во-вторых, в Кодексе появились новые гл. 14.1 - 14.6, посвященные:
- взаимозависимым лицам и порядку определения доли участия одной организации в
другой или физического лица в организации;
- общим положениям о ценах и налогообложении, информации, используемой при
сопоставлении условий сделок между взаимозависимыми лицами с условиями сделок между
лицами, не являющимися взаимозависимыми;
- методам, используемым при определении для целей налогообложения доходов (прибыли,
выручки) в сделках, сторонами которых являются взаимозависимые лица;
- контролируемым сделкам, подготовке и представлению документации в целях налогового
контроля, уведомлению о контролируемых сделках;
- налоговому контролю в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами;
- соглашению о ценообразовании для целей налогообложения.
Одновременно сохранены ст. ст. 20 и 40 НК РФ. Но содержащиеся в них положения
применяются исключительно к сделкам, доходы и (или) расходы по которым признаны в
соответствии с гл. 25 НК РФ до 1 января 2012 г. То есть при выездных налоговых проверках
прошлых периодов.
В сделках, совершенных начиная с 1 января 2012 г., взаимозависимыми признаются:
- организации в случае, если одна организация прямо и (или) косвенно участвует в другой
организации и доля такого участия составляет более 25 процентов;
- физическое лицо и организация в случае, если такое физическое лицо прямо и (или)
косвенно участвует в такой организации и доля такого участия составляет более 25 процентов;
- организации в случае, если одно и то же лицо прямо и (или) косвенно участвует в этих
организациях и доля такого участия в каждой организации составляет более 25 процентов;
- организация и лицо, имеющее полномочия по назначению (избранию) единоличного
исполнительного органа этой организации или по назначению (избранию) не менее 50 процентов
состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета)
этой организации;
- организации, где единоличные исполнительные органы или не менее 50 процентов
состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета)
назначены или избраны по решению одного и того же лица;
- организации, в которых более 50 процентов состава коллегиального исполнительного
органа или совета директоров (наблюдательного совета) составляют одни и те же физические
лица;
- организация и директор;
- организации, где учредитель является и директором;
- организации и (или) физические лица в случае, если доля прямого участия каждого
предыдущего лица в каждой последующей организации составляет более 50 процентов;
- физические лица в случае, если одно физическое лицо подчиняется другому физическому
лицу по должностному положению;
- физическое лицо, его супруг (супруга), родители (в т.ч. усыновители), дети (в т.ч.
усыновленные), полнородные и неполнородные братья и сестры, опекун (попечитель) и
подопечный.
Право суда на установление взаимозависимости законодатели оставили, но с оговоркой. Это
возможно, если особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на условия и
результаты сделок между ними.
Принципы определения цены товаров, работ или услуг для целей налогообложения,
содержащиеся в ст. 40 НК РФ, ушли в прошлое. Законодатели посчитали нужным досконально
прописать порядок ценообразования при налогообложении сделок между взаимозависимыми
лицами, особенности признания цен рыночными.
Для этих целей в Кодекс введены такие понятия, как сопоставимость сделок и финансовых
условий, а также подробно расписаны методы, которые нужно использовать при исчислении
налогов по сделкам между взаимозависимыми лицами. К таким методам отнесены:
- финансовые показатели и интервал рентабельности;
- метод сопоставимых рыночных цен;
- метод цены последующей реализации;
- затратный метод;
- метод сопоставимой рентабельности;
- метод распределения прибыли.
Общие же положения о налогообложении в сделках между взаимозависимыми лицами
приведены в ст. 105.3 НК РФ. Они состоят в том, что в случае, если сделка проводится между
взаимозависимыми лицами и цена отклоняется от рыночной, любые доходы (прибыль, выручка),
которые могли бы быть получены одним из этих лиц, учитываются для целей налогообложения у
этого лица. Более того, если по результатам проверки будет выявлено занижение сумм налогов,
проверяющие вправе произвести корректировки соответствующих налоговых баз.
Налоговый контроль за ценами теперь имеет две принципиальные особенности. Во-первых,
под контроль попадают сделки, отвечающие определенным суммовым критериям. А во-вторых,
проверки ценообразования осуществляет непосредственно ФНС России. Территориальные
налоговые органы не наделены полномочиями доначислять налоги по сделкам взаимозависимых
лиц. О контролируемых сделках налогоплательщик обязан уведомлять налоговую инспекцию по
месту своего нахождения.
В ряде норм НК РФ отсыл к ст. 40 заменен ссылкой на новую ст. 105.3. Что это означает? Во-
первых, ст. 40 может применяться только к правоотношениям, возникшим до 1 января 2012 г. Во-
вторых, с указанной даты все цены для целей налогообложения нужно определять с учетом
именно ст. 105.3 НК РФ. Это касается, в частности, ст. 154 НК РФ, которая устанавливает порядок
определения налоговой базы по НДС при реализации товаров (работ, услуг); п. 4 ст. 161 НК РФ, где
установлены особенности определения налоговой базы по НДС налоговыми агентами и др.
А ст. 129.4 НК РФ устанавливает ответственность за неуплату или неполную уплату сумм
налога в результате применения в целях налогообложения в контролируемых сделках
коммерческих и (или) финансовых условий, не сопоставимых с коммерческими и (или)
финансовыми условиями сделок между лицами, не являющимися взаимозависимыми.
Минимальный штраф за данное правонарушение составляет 30 000 руб.
Налог на добавленную стоимость
Изменений в гл. 21 НК РФ немного. В основном они носят узкоспециальный характер, то есть
не касаются основной массы налогоплательщиков. Отметим лишь два из них.
Во-первых, с 1 января 2012 г. не признается объектом налогообложения НДС выполнение
работ (оказание услуг) казенными учреждениями, а также бюджетными и автономными
учреждениями в рамках государственного (муниципального) задания, источником финансового
обеспечения которого является субсидия из соответствующего бюджета бюджетной системы РФ
(пп. 4.1 п. 2 ст. 146 НК РФ). Это новшество связано с совершенствованием правового
регулирования бюджетных учреждений.
Во-вторых, отменено требование о наличии у банка, предоставляющего банковскую
гарантию, зарегистрированного уставного капитала в размере не менее 500 млн руб. Установлено,
что банковская гарантия представляется в налоговый орган не позднее 5 дней с момента подачи
декларации. Налоговый орган обязали направлять в банк, выдавший гарантию, письменное
заявление об освобождении банка от обязательств по этой банковской гарантии. Срок - не
позднее дня, следующего за днем направления налогоплательщику, представившему гарантию,
сообщения об отсутствии выявленных нарушений (ст. 176.1 НК РФ).
Зато в центре внимания всех налогоплательщиков утверждение новых форм счета-фактуры,
книги покупок и книги продаж, а также формы корректировочного счета-фактуры и журнала учета
полученных и выставленных счетов-фактур. Они содержатся в Постановлении Правительства РФ от
26 декабря 2011 г. N 1137 "О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых
при расчетах по налогу на добавленную стоимость". Старые формы и Правила их применения,
содержащиеся в Постановлении Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. N 914, допустимо
использовать лишь до 1 апреля 2012 г. (Письмо Минфина России от 31 января 2012 г. N 03-07-
15/11).
Акцизы
Расширен перечень подакцизных товаров. В него включено виноградное сусло, иное
фруктовое сусло, пивное сусло. Если раньше подакцизными считались напитки с объемной долей
этилового спирта более 1,5 процента, то теперь этот порог снижен до 0,5 процента (пп. 3 п. 1 ст.
181 НК РФ).
Наибольшее внимание привлекает повышение ставок акцизов на алкогольную и табачную
продукцию с 1 июля 2012 г., но оно было запланировано еще с 2010 г.
Налог на доходы физических лиц
Перечислим новации, актуальные для большинства налогоплательщиков и налоговых
агентов:
- отменен ежемесячный стандартный вычет по НДФЛ в размере 400 руб.;
- стандартный вычет на первого и второго ребенка повышен до 1400 руб.;
- суммы, выплачиваемые работодателями своим работникам на возмещение затрат по
уплате процентов по займам (кредитам) на приобретение или строительство жилья, по-прежнему
не облагаются НДФЛ;
- компенсации руководителям, их заместителям и главным бухгалтерам, выплачиваемые
при их увольнении, облагаются НДФЛ в части, превышающей трехкратный размер среднего
месячного заработка;
- не облагаются НДФЛ выходное пособие и средний месячный заработок на период
трудоустройства в размере, не превышающем в целом три средних месячных заработка, а для
работников организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним
местностях, - шесть средних месячных заработков.
Расходы на НИОКР в налоге на прибыль
Самыми масштабными изменениями в исчислении налога на прибыль в 2012 г. являются
изменения в части учета расходов на НИОКР.
С одной стороны, законодатели более детально прописали положения, касающиеся
конкретных расходов, которые относятся к затратам на НИОКР, чем, на наш взгляд, убрали почву
для споров.
С другой стороны, обязали бухгалтеров вести специальные налоговые регистры для
отражения полной информации по расходам на научно-исследовательские работы. Остановимся
на них подробнее.
В новой редакции изложена ст. 262 НК РФ. В ее новой редакции 11 пунктов вместо прежних
пяти. Норма расширена за счет:
- введения перечня расходов на НИОКР (к ним относятся суммы амортизации по основным
средствам и нематериальным активам (за исключением зданий и сооружений), используемым
для выполнения НИОКР, расходы на оплату труда работников, участвующих в выполнении НИОКР;
некоторые материальные расходы, другие расходы, непосредственно связанные с выполнением
НИОКР, стоимость работ по определенным видам договоров; отчисления на формирование
фондов поддержки научной, научно-технической и инновационной деятельности);
- установления условий для признания указанных расходов в составе затрат на НИОКР;
- переходных положений для расходов на некоторые виды НИОКР, начатых до 1 января 2012
г.
Введена новая норма, регулирующая порядок формирования резервов предстоящих
расходов на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки (ст. 267.2 НК РФ).
Решение о создании такого резерва налогоплательщик принимает самостоятельно на
основании разработанных и утвержденных им программ проведения НИОКР и закрепляет в
учетной политике. Более того, этот резерв можно создавать на срок реализации каждой
утвержденной программы. Однако он не может превышать двух лет. Срок создания резерва также
нужно закрепить в учетной политике.
Размер создаваемого резерва не может превышать планируемых расходов (смету) на
реализацию утвержденной программы проведения исследований и разработок. В ст. 267.2 НК РФ
установлена формула для предельной суммы отчислений в резервы, которую превышать нельзя.
Если сумма резерва окажется меньше фактических расходов, разница учитывается как расходы
налогоплательщика на НИОКР.
Предельный размер отчислений в резерв предстоящих расходов не может превышать 20
процентов от суммы доходов отчетного (налогового) периода. При этом если
налогоплательщиком резерв сформирован с учетом расходов, планируемых осуществлять по
нескольким сметам, то он вправе самостоятельно в налоговом учете распределять сумму
отчислений в резерв между этими сметами. Сумму отчислений в резерв бухгалтер должен
включить в состав прочих расходов по состоянию на последнее число отчетного (налогового)
периода.
Не полностью использованный резерв, как и все остальные налоговые резервы, нужно
восстановить в составе внереализационных доходов отчетного (налогового) периода, в котором
были произведены соответствующие отчисления. С этой целью были внесены изменения в пп.
39.3 п. 1 ст. 264 НК РФ. Перечень прочих расходов, связанных с производством и реализацией,
расширен за счет расходов на формирование в порядке, установленном ст. 267.2 НК РФ, резервов
предстоящих расходов на НИОКР.
Определены особенности применения нелинейного метода амортизации для объектов,
используемых в осуществлении НИОКР. По таким объектам следует формировать подгруппу в
составе амортизационной группы, и учет таких амортизационных групп и подгрупп вести
отдельно.
Бухгалтерам необходимо вести налоговый учет расходов на НИОКР по специально
установленным правилам - ст. 332.1 НК РФ. Они состоят в том, что в аналитическом учете сумма
